"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 36, 1999

ИСПОЛНЕНИЕ ОБЯЗАННОСТИ ПО УПЛАТЕ НАЛОГОВ

Основная обязанность налогоплательщика - уплата законно установленных налогов. Сумма налога уплачивается налогоплательщиком в установленные сроки. Применение положений о порядке уплаты налогов вызывает много вопросов у налогоплательщиков.

Момент исполнения обязанности налогоплательщика по уплате налога был предметом рассмотрения Конституционного Суда Российской Федерации. Постановлением от 12.10.1998 N 24-П "По делу о проверке конституционности пункта 3 статьи 11 Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 г. N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" признаны соответствующими Конституции Российской Федерации положения, согласно которым обязанность налогоплательщика - юридического лица по уплате налога прекращается со дня списания кредитной организацией платежа с расчетного счета плательщика независимо от зачисления сумм на соответствующий бюджетный или внебюджетный счет.

Указанная обязанность считается исполненной в случае списания с расчетных счетов налогоплательщиков сумм налогов и иных обязательных платежей кредитными учреждениями по платежным поручениям налогоплательщиков либо инкассовым поручениям налоговых органов, поскольку иное допускает возможность повторного взыскания с налогоплательщика не поступивших в бюджет налогов.

Статья 11 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N 2118-1 утратила силу с 1 января 1999 г. в связи с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации (Федеральный закон от 31.07.1998 N 147-ФЗ). С 1 января 1999 г. согласно п.2 ст.45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика.

Актами законодательства о налогах и сборах прямо не предусмотрена обратная сила положений п.2 ст.45 Кодекса, следовательно, они применяются к отношениям, возникшим после введения в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации.

Налог не признается уплаченным:

в случае отзыва налогоплательщиком или возврата банком плательщику платежного поручения. В поручении должны быть надлежащим образом указаны реквизиты плательщика, получателя денежных средств, обязательные для осуществления операции по перечислению средств;

если на момент предъявления в банк поручения на уплату налога налогоплательщик имеет неисполненные требования, предъявленные к счету, которые в соответствии с гражданским законодательством исполняются в первоочередном порядке, и налогоплательщик не имеет достаточных денежных средств на счете для удовлетворения всех требований.

Налогоплательщик, сдавший в банк поручение на уплату налога при отсутствии указанных условий, признается исполнившим свои обязанности по уплате налога (сбора). Налоговый орган не вправе требовать от него уплаты налога (сбора).

Поскольку иное не предусмотрено ст.45 НК РФ, то в силу ст.24 Кодекса на налогового агента распространяются положения ст.45 о моменте исполнения обязанности по уплате налога. При применении норм НК РФ необходимо учитывать, что ст.46 установлен бесспорный порядок взыскания неперечисленных налоговым агентом - организацией сумм налога, подлежащих удержанию у налогоплательщика, и пени.

В случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок обязанность по уплате налога исполняется принудительно путем обращения взыскания на денежные средства налогоплательщика на счетах в банках. По решению налогового органа в банк направляется инкассовое поручение на списание и перечисление в соответствующие бюджеты (внебюджетные фонды) необходимых денежных средств со счетов налогоплательщика.

При недостаточности или отсутствии денежных средств на счетах налогоплательщика налоговый орган вправе взыскать налог за счет иного имущества налогоплательщика в пределах сумм, указанных в требовании об уплате налога, и с учетом сумм, в отношении которых произведено взыскание (ст.47 НК РФ).

Исходя из изложенных положений и принимая во внимание предназначение процедуры принудительного исполнения обязанности по уплате налога, при направлении инкассового поручения налогового органа следует признавать обязанность налогоплательщика по уплате налога исполненной со дня списания платежа с расчетного счета налогоплательщика.

Расчеты с участием юридических лиц производятся в безналичном порядке и осуществляются через банки, в которых открыты соответствующие счета. Статья 60 НК РФ обязывает банк исполнить поручение, т.е. в течение одного операционного дня, следующего за днем получения (принятия) такого поручения от клиента - налогоплательщика, если иное не предусмотрено Кодексом, списать денежные средства с его счета и перечислить их со своего корреспондентского счета по назначению на уплату налога или сбора (см. также Положение о проведении безналичных расчетов кредитными организациями в Российской Федерации, утвержденное ЦБ РФ 25.11.1997 N 5-П).

Разграничить ответственность за поступление налоговых платежей между налогоплательщиками и банками можно на основании платежных поручений налогоплательщиков с отметкой об исполнении поручений и выписки из лицевых счетов клиентов банков - плательщиков о списании денежных средств с расчетных счетов.

В случае списания средств со счета клиента в реквизитах выписки отражаются БИК банка - корреспондента, соответствующий лицевой счет получателя средств в банке - корреспонденте, а также по дебету сумма списываемых средств, соответствующая указанной в платежном поручении, и другие необходимые реквизиты. При отсутствии или недостаточности средств на расчетном счете клиента для оплаты всех сумм расчетных документов платежные поручения по платежам в бюджет и государственные внебюджетные фонды помещаются банком в картотеку к внебалансовому счету N 90902 "Расчетные документы, не оплаченные в срок". Не позднее следующего рабочего дня банк направляет извещение клиенту о помещении платежного поручения в картотеку, и при поступлении средств на счет документы оплачиваются в порядке очередности. До внесения в соответствии с решением Конституционного Суда Российской Федерации изменений в п.2 ст.855 Гражданского кодекса Российской Федерации при недостаточности денежных средств на счете налогоплательщика для удовлетворения всех предъявленных к нему требований списание средств по платежным документам, предусматривающим платежи в бюджет и государственные внебюджетные фонды, а также перечисление денежных средств для расчетов по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору (контракту), производятся в порядке календарной очередности поступления указанных документов после перечисления платежей, отнесенных указанной статьей Гражданского кодекса Российской Федерации к первой и второй очереди (ст.23 Федерального закона от 22.02.1999 N 36-ФЗ "О федеральном бюджете на 1999 год"(в ред. от 17.07.1999)).

При списании средств со счета клиента, но при отсутствии денежных средств на корреспондентском счете банка в реквизитах выписки из лицевого счета отражаются БИК банка клиента, соответствующий внутренний банковский балансовый счет N 47418 "Средства, списанные со счетов клиентов, но не проведенные по корреспондентскому счету кредитной организации из-за недостаточности средств", а также по дебету сумма списанных средств со счета плательщика и другие реквизиты. В этом случае банк должен направить извещение клиенту о помещении платежного поручения в картотеку к внебалансовому счету N 90904 "Не оплаченные в срок расчетные документы из-за отсутствия средств на корреспондентских счетах кредитной организации".

Налоговые органы руководствуются в работе Письмом МНС России от 08.07.1999 N АП-6-09/544@, согласно которому в лицевых счетах налогоплательщиков и налоговой отчетности денежные средства, списанные с расчетного счета плательщика, но не зачисленные на счета по учету доходов бюджетов, отражаются как исполненная обязанность по уплате налогов и сборов только после заверенного подтверждения в письменном виде банками, обслуживающими указанные расчетные счета плательщиков, факта списания денежных средств, направляемых на уплату налогов, с приложением заверенных выписок из лицевого счета налогоплательщика.

Таким образом, при представлении указанных документов в справках, выдаваемых налоговыми органами, задолженность по налоговым платежам подлежит уменьшению на суммы, списанные с расчетного счета налогоплательщика в кредитной организации.

При отсутствии информации из финансовых органов о зачислении средств на счета по учету доходов бюджетов налоговые органы вправе предложить налогоплательщикам представить копии платежных поручений с отметками кредитных организаций об исполнении поручения, выписки кредитных организаций об осуществленных операциях по расчетному счету, свидетельствующих о надлежащем исполнении налогоплательщиком налоговой обязанности. В случае отказа налогоплательщика представить документы налоговым органам надлежит направлять запросы в кредитные организации о подтверждении факта списания средств с расчетного счета.

При наличии информации о неисполнении кредитными организациями платежных поручений налогоплательщиков на перечисление в бюджет сумм налогов и сборов налоговый орган осуществляет проверки указанных кредитных организаций. Составляются и ведутся реестры кредитных организаций, не обеспечивающих своевременное исполнение поручений налогоплательщиков на перечисление налогов и сборов в бюджеты всех уровней и других клиентских платежей.

В первоначальной редакции Налогового кодекса отсутствовали нормы, определяющие судьбу списанных с расчетного счета налогоплательщика сумм в уплату налога, но не перечисленных в бюджет по вине кредитной организации. На банк возлагалась лишь обязанность уплатить пени за нарушение срока исполнения поручения. Банк в данной ситуации не являлся налогоплательщиком, а налогоплательщик в соответствии с п.2 ст.45 НК РФ свои обязанности уже исполнил. Потребовалось внести поправку в Налоговый кодекс с целью устранения пробелов в законодательстве и возложения на банк ответственности за списанные со счетов, но не перечисленные в бюджет суммы налогов и иных обязательных платежей.

Положениями Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации" налоговому органу предоставлено право взыскивать с банка сумму налога, не перечисленного по поручению клиента - налогоплательщика. В ходе проверок банков проводится инвентаризация платежных поручений налогоплательщиков на перечисление сумм налогов и сборов в бюджет или внебюджетный фонд, денежные средства по которым фактически не поступили в бюджет по вине кредитной организации, определяется сумма налогов и сборов, списанных с расчетных счетов налогоплательщиков и не перечисленных в бюджет по вине кредитной организации, составляются списки организаций, направивших в проверяемую кредитную организацию платежные поручения на перечисление в бюджет сумм налогов и сборов, которые не были исполнены этой кредитной организацией на момент проверки.

В случае неисполнения банком обязанностей, связанных с поручениями на перечисление налогов и сборов в установленный срок, к этому банку применяются меры по взысканию неперечисленных сумм налога (сбора) и соответствующих пеней за счет денежных средств банка в порядке, предусмотренном для взыскания недоимки, а за счет иного имущества - в судебном порядке. Помимо уплаты сумм налога и пени банк несет ответственность, установленную гл.18 Налогового кодекса Российской Федерации.

Подписано в печать С.В.Разгулин

03.09.1999 МНС России

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——