"Бухгалтерский учет", N 3, 1999

УЧЕТ НАЛОГА С ПРОДАЖ

Налог с продаж предусмотрен ст.20 Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" от 28.12.1991 N 2118-1 (в ред. от 31.07.1998 N 150-ФЗ) и вводится в действие законами субъектов Российской Федерации.

Объектом налогообложения по налогу с продаж признается стоимость товаров (работ, услуг), реализуемых в розницу или оптом за наличный расчет.

При этом продажей за наличный расчет считается продажа с проведением расчетов посредством кредитных и иных платежных карточек, расчетных чеков банков, перечислений со счетов в банках по поручениям физических лиц, а также передача товаров (работ, услуг) населению в обмен на другие товары (работы, услуги).

Перечень товаров (работ, услуг), не являющихся объектом налогообложения, определен в п.3 ст.20 Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации".

При определении налогооблагаемой базы в стоимость товаров (работ, услуг) включают НДС и акцизы для подакцизных товаров.

Устанавливая налог с продаж, законодательные органы субъектов РФ определяют ставку налога, порядок и сроки его уплаты, льготы и формы отчетности по налогу, а также дополнительный перечень товаров (работ, услуг), реализация которых освобождается от налога с продаж.

Сумма налога с продаж, подлежащая уплате в бюджет, определяется по итогам каждого отчетного периода умножением облагаемого оборота на ставку налога. При этом налогоплательщик должен вести отдельный учет реализации товаров, облагаемых налогом с продаж. При отсутствии раздельного учета налог исчисляется с общей суммы реализации.

Порядок исчисления и учета налога с продаж зависит не только от форм расчета за реализованную продукцию (работы, услуги), но и от вида деятельности. В торговых предприятиях его расчет зависит от способа оценки товаров, применяемого на предприятии.

Если учет товаров осуществляется по покупным ценам (например, в оптовой торговле), то величина налога с продаж определяется умножением облагаемого оборота на 5 (при ставке налога 5%) и делением итога на 100%. При этом облагаемый оборот определяется суммированием покупной стоимости, оптовой наценки и налога на добавленную стоимость. Сумма налога с продаж включается в цену реализации товаров. Следует учитывать, что в оптовой торговле налог с продаж исчисляется только от стоимости товаров, реализованных за наличный расчет.

Пример 1. С оптового склада реализованы товары за наличный расчет. Учтенная стоимость этих товаров составляет 1000 руб., оптовая наценка - 15%, НДС - 20%.

Облагаемый оборот определяется следующим образом: 1000 + (1000 x 15 : 100) + (1150 x 20 : 100) = 1000 + 150 + 230 = 1380 руб.

Сумма налога с продаж: 1380 x 5 : 100 = 69 руб.

Продажная стоимость товаров будет равна 1449 руб. (1380 + 69).

Предприятия, ведущие учет товаров в продажных ценах (предприятия розничной торговли), исчисляют налог с продаж по расчетной ставке 4,76% от облагаемого оборота.

Пример 2. В отчетном периоде в магазине реализовано товаров, облагаемых налогом с продаж, на сумму 40 000 руб.

Сумма налога составит: 40 000 x 4,76 : 100 = 1904 руб.

Предприятия розничной торговли, которые не ведут отдельный учет реализации товаров, облагаемых налогом с продаж, могут определять сумму налога исходя из средней расчетной ставки: вся выручка умножается на величину средней расчетной ставки и произведение делится на 100.

Средняя расчетная ставка определяется как процентное отношение общей суммы налога, относящейся к стоимости остатка товаров на начало периода, и товаров, поступивших за отчетный период, к общей стоимости остатка товаров на начало периода и поступивших за отчетный период с учетом цен реализации.

По товарам, стоимость которых освобождена от налога, ставка налога с продаж при расчете средней расчетной ставки считается равной нулю.

В целях исчисления средней расчетной ставки налога с продаж предприятия должны вести аналитической учет сумм налога по поступившим товарам.

Пример 3.

Остаток товаров в розничной торговле на начало 60 700 руб.

месяца

Сумма налога с продаж, относящаяся к остатку 3 200 руб.

товаров

За месяц поступило товаров:

облагаемых налогом с продаж 200 000 руб.

не облагаемых налогом с продаж 120 000 руб.

Торговая наценка 30%

Выручка от реализации 290 000 руб.

Для расчета средней расчетной ставки налога с продаж следует определить стоимость товаров в ценах реализации без налога с продаж, т.е. стоимость товаров с торговой наценкой (табл. 1):

200 000 + 200 000 x 30 : 100 = 260 000 руб.,

120 000 + 120 000 x 30 : 100 = 156 000 руб.

Таблица 1

Расчет средней расчетной ставки налога с продаж

     
   ————————————————————————T———————————————T——————————————T—————————¬
   |       Показатель      |   Стоимость   |  Начисленный |Стоимость|
   |                       |товаров в ценах|налог с продаж|товаров с|
   |                       |реализации без |              |налогом с|
   |                       |налога с продаж|              | продаж  |
   +———————————————————————+———————————————+——————————————+—————————+
   |1. Сальдо на начало    |     57 500    |     3 200    |  60 700 |
   |периода                |               |              |         |
   +———————————————————————+———————————————+——————————————+—————————+
   |2. Поступило товаров за|    416 000    |    13 000    | 429 000 |
   |в том числе:           |               |              |         |
   |облагаемых налогом     |    260 000    |    13 000    | 273 000 |
   |                       |               |              |         |
   |не облагаемых налогом  |    156 000    |       —      | 156 000 |
   L———————————————————————+———————————————+——————————————+——————————
   

Средняя расчетная ставка:

3 200 + 13 000

     
        ———————————————— x 100 = 3,31%.
        60 700 + 429 000
   
   Сумма налога с продаж:
   290 000 x 3,31 : 100 = 9599 руб.
   Если предприятия не ведут отдельно учет реализации товаров, облагаемых налогом с продаж, и не определяют среднюю расчетную ставку налога, то сумму налога с продаж, подлежащую уплате в бюджет, они исчисляют от общей суммы выручки по ставке 4,76%.
   Для данного примера сумма налога с продаж, исчисленная по ставке 4,76%, составит 290 000 x 4,76 : 100 = 13 804 руб., т.е. она превысит сумму налога с продаж, рассчитанную с применением средней расчетной ставки, на 4205 руб.
   Для учета товаров в розничной торговле в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово — хозяйственной деятельности предприятий, утвержденной Приказом Минфина России N 173 от 28.12.1994 N 173 к счету 41 "Товары" предусмотрен субсчет 41—2 "Товары в розничной торговле", на котором они отражаются по продажным ценам. Продажная цена включает цену приобретения с учетом НДС, торговую наценку и налог с продаж.
   Поскольку налог с продаж, начисленный на поступившие товары, можно считать дополнительной наценкой, то его учет должен быть аналогичен учету торговой наценки. В связи с этим к счету 42 "Торговая наценка" целесообразно было бы ввести отдельный субсчет 42—3 "Налог с продаж по поступившим товарам".
   В этом случае в течение месяца по кредиту субсчета 42—3 "Налог с продаж по поступившим товарам" будет отражаться сумма налога в корреспонденции с дебетом субсчета 41—2 "Товары в розничной торговле". По дебету этого счета записи возможны в случаях выбытия товаров из розничной торговли вследствие товарных потерь и при возврате поставщикам в корреспонденции с кредитом субсчета 41—2 "Товары в розничной торговле". В конце месяца по кредиту субсчета списывается методом "красное сторно" сумма налога с продаж, исчисленная от облагаемого оборота, в корреспонденции с дебетом счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)". Сальдо кредитовое показывает сумму налога с продаж, приходящуюся на остаток товаров на конец отчетного периода.
   Учет налога с продаж, который исчислен по реализованным товарам и подлежит перечислению в бюджет, осуществляется по кредиту счета 68, субсчет "Расчеты с бюджетом по налогу с продаж" в корреспонденции с дебетом счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)".
   Рассмотрим порядок отражения в учете налога с продаж, используя данные из примера 3.
   
   Пример 4.
        Сальдо по счетам на начало месяца:
        42—3 "Налог с продаж по поступившим                3 200 руб.
   товарам"
        41—2 "Товары в розничной торговле"                60 700 руб.
        42—1 "Торговая наценка"                            9 200 руб.
        За текущий месяц в магазин поступили товары от
   поставщиков:
        облагаемые налогом с продаж                      200 000 руб.
        не облагаемые налогом с продаж                   120 000 руб.
        Товары оприходованы с наценкой                        30%
        Выручка от реализации товаров                    290 000 руб.
        Учетная стоимость возвращенных                    13 650 руб.
   поставщику товаров, в том числе:
        торговая наценка                                   3 000 руб.
        налог с продаж                                       650 руб.
        Сумма издержек обращения, относящихся к            6 000 руб.
   реализованным товарам
   
   1) поступление товаров:
   Д—т субсч. 41—2, К—т сч. 60 — 320 000 руб.
   (200 000 + 120 000)
   на покупную стоимость товаров;
   Д—т субсч. 41—2, К—т субсч. 42—1 — 96 000 руб.
   (32 000 x 30 : 100)
   на сумму торговой наценки;
   Д—т субсч. 41—2, К—т субсч. 42—3 — 13 000 руб.
   (200 000 + 200 000 x 30 : 100) x 5 : 100
   на сумму налога с продаж;
   2) оприходована в кассу предприятия выручка от реализации товаров:
   Д—т сч. 50, К—т сч. 46 — 290 000 руб.
   3) начислен налог с продаж по средней расчетной ставке 3,31%:
   Д—т сч. 46, К—т сч. 68, субсчет "Расчеты с бюджетом по налогу с продаж" — 9599 руб.
   4) списана с материально — ответственного лица продажная стоимость реализованных товаров:
   Д—т сч. 46, К—т субсч. 41—2 — 290 000 руб.
   5) списан налог с продаж по реализованным товарам:
   Д—т сч. 46, К—т субсч. 42—3 — 9599 руб.
   6) возврат товаров поставщику:
   Д—т сч. 60, К—т субсч. 41—2 — 10 000 руб.
   (13 650 — 3000 — 650)
   на покупную стоимость возвращенных товаров;
   Д—т субсч. 42—1, К—т субсч. 41—2 — 3000 руб.
   на сумму относящейся к ним торговой наценки;
   Д—т субсч. 42—3, К—т субсч. 41—2 — 650 руб.
   на сумму налога с продаж по этим товарам.
   В результате этих записей будут отражены:
   по дебету и кредиту счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" продажная стоимость реализованных товаров, т.е. розничный товарооборот — 290 000 руб.;
   по кредиту счета 68, субсчет "Расчеты с бюджетом по налогу с продаж", сумма налога, подлежащая перечислению в бюджет — 9599 руб.;
   сальдо субсчета 42—3 "Налог с продаж по поступившим товарам" в сумме 5951 руб., которое составляет налог с продаж, относящийся к остатку товаров.
   Далее рассчитывается сумма реализованной торговой наценки (табл. 2).
   
   Таблица 2
   
   Расчет торговой наценки,
   относящейся к реализованным товарам
     
   —————————T———————————————————————————————————————————T———————————¬
   |N строки|                 Показатель                |Сумма, руб.|
   +————————+———————————————————————————————————————————+———————————+
   |    1   |Сальдо начальное субсч. 42—1 "Торговая     |     9 200 |
   |        |наценка"                                   |           |
   +————————+———————————————————————————————————————————+———————————+
   |    2   |Дебетовый оборот субсч. 42—1               |     3 000 |
   +————————+———————————————————————————————————————————+———————————+
   |    3   |Кредитовый оборот субсч. 42—1              |    96 000 |
   +————————+———————————————————————————————————————————+———————————+
   |    4   |Предварительное сальдо субсч. 42—1         |   102 200 |
   |        |(стр. 1 — стр. 2 + стр. 3)                 |           |
   +————————+———————————————————————————————————————————+———————————+
   |    5   |Сальдо субсч. 41—2 "Товары в розничной     |   186 050 |
   |        |торговле" на конец месяца                  |           |
   +————————+———————————————————————————————————————————+———————————+
   |    6   |Сальдо субсч. 42—3 "Налог с продаж по      |     5 951 |
   |        |поступившим товарам"                       |           |
   +————————+———————————————————————————————————————————+———————————+
   |    7   |Реализовано товаров за месяц               |   290 000 |
   +————————+———————————————————————————————————————————+———————————+
   |    8   |Налог с продаж от реализации товаров       |     9 599 |
   +————————+———————————————————————————————————————————+———————————+
   |    9   |Сумма реализованных товаров и их остатка   |   460 500 |
   |        |на конец месяца без налога с продаж        |           |
   |        |(стр. 5 — стр. 6 + стр. 7 — стр. 8)        |           |
   +————————+———————————————————————————————————————————+———————————+
   |   10   |Средний процент торговой наценки           |   22,19   |
   |        |(стр. 4 : стр. 9 x 100%)                   |           |
   +————————+———————————————————————————————————————————+———————————+
   |   11   |Сумма торговой наценки на остаток товаров  |    39 964 |
   |        |(стр. 5 — стр. 6) x стр. 10 : 100%)        |           |
   +————————+———————————————————————————————————————————+———————————+
   |   12   |Сумма реализованной торговой наценки       |    62 236 |
   |        |(стр. 4 — стр. 11)                         |           |
   L————————+———————————————————————————————————————————+————————————
   

Сумма торговой наценки, относящейся к реализованным товарам, отражается в бухгалтерском учете записью:

Д-т сч. 46, К-т субсч. 42-1 - 62 236 руб.

Затем рассчитывается НДС от суммы реализованной торговой наценки:

Д-т сч. 46, К-т сч. 68, субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС" - 10 375 руб. (62 236 x 16,67 : 100).

Списываются издержки обращения, относящиеся к реализованным товарам:

Д-т сч. 46, К-т сч. 44 - 6000 руб.

Отражается прибыль от реализации товаров:

Д-т сч. 46, К-т сч. 80 - 45 862 руб.

В случае возврата товаров покупателями необходимо произвести корректировку суммы налога с продаж, которая подлежит уплате в бюджет и учтена на субсч. 42-3 "Налог с продаж по поступившим товарам", а также суммы розничного товарооборота и реализованной торговой наценки.

Пример 5. Покупатель возвратил бракованный товар.

Продажная стоимость товара, в том числе: 252 000 руб.

налог с продаж 12 000 руб.

торговая наценка 40 000 руб.

В учете предприятия сделаны бухгалтерские записи:

1) оприходование возвращенного товара по продажной стоимости (включая налог с продаж):

Д-т субсч. 41-2, К-т сч. 76 - 252 000 руб.

2) корректировка розничного товарооборота на продажную стоимость возвращенных товаров, включая налог с продаж:

Д-т сч. 46, К-т сч. 46 - 252 000 руб.

3) корректировка налога с продаж, подлежащего уплате в бюджет, на сумму налога по возвращенным товарам:

Д-т сч. 46, К-т сч. 68 - 12 000 руб.

4) восстановление налога с продаж, учтенного на субсч. 42-3 "Налог с продаж по поступившим товарам":

Д-т сч. 46, К-т субсч. 42-3 - 12 000 руб.

5) восстановление торговой наценки на возвращенный товар:

Д-т сч. 46, К-т субсч. 42-1 - 40 000 руб.

6) выплата покупателю денег за возвращенный товар:

Д-т сч. 76, К-т сч. 50 - 252 000 руб.

В оптовой торговле учет товаров осуществляется в оценке по покупной стоимости без НДС. Кроме того, оборот, облагаемый налогом с продаж, возникает только в случаях расчета за реализованные товары наличными денежными средствами.

Учет суммы налога с продаж по реализованным за наличный расчет товарам осуществляется на счете 68, субсчет "Расчеты с бюджетом по налогу с продаж".

Оптовая реализация товаров оформляется счетами - фактурами, в которых сумма налога с продаж должна быть выделена отдельной строкой или в отдельной графе, предусмотренной в книге продаж.

В случае если форма оплаты покупателем отгруженных ему товаров неизвестна, то в счете - фактуре производится запись: "При оплате наличными общая сумма увеличивается на налог с продаж" или "Всего к оплате без налога с продаж".

Если налог с продаж не выделяется в отдельной графе книги продаж, то в графу "Всего продаж, включая НДС" заносится сумма без налога с продаж.

Предприятия оптовой торговли должны вести учет налога с продаж в отдельных ведомостях с указанием дат и номеров платежных документов, наименования покупателей - юридических лиц, поступивших денежных средств и сумм налога с продаж. В приходных кассовых ордерах сумма налога с продаж выделяется отдельной строкой. Вместе с тем исчисление налога с продаж производится независимо от факта его выделения в приходных кассовых документах.

Начисление налога с продаж производится по мере поступления наличных денежных средств в кассу предприятия.

Пример 6.

1. Товары отгружены покупателю.

В счете - фактуре указано:

отпускная стоимость 4 000 руб.

оптовая наценка 15% 600 руб.

НДС 20% 920 руб.

Итого без налога с продаж 5 520 руб.

2. Покупатель оплатил товары

наличными денежными средствами 2 898 руб.

(в том числе налог с продаж 138 руб.)

перечислил на расчетный счет 2 760 руб.

Общая сумма платежа 5 658 руб.

Поскольку часть товаров оплачена наличными денежными средствами, то общая сумма платежа увеличилась на сумму налога с продаж, исчисленного по ставке 5% от суммы денежных средств, внесенных в кассу предприятия, т.е. на 138 руб.

В бухгалтерском учете предприятия делаются записи:

1) на стоимость отгруженных товаров:

Д-т сч. 62, К-т сч. 46 - 5520 руб.

2) на сумму НДС:

Д-т сч. 46, К-т сч. 68, субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС" - 600 руб.

3) списание стоимости реализованных товаров:

Д-т сч. 46, К-т субсч. 41-1 - 4000 руб.

4) зачисление выручки на расчетный счет предприятия:

Д-т сч. 51, К-т сч. 62 - 2760 руб.

5) оприходование денежных средств в кассу предприятия:

Д-т сч. 50, К-т сч. 62 - 2898 руб.

6) начисление налога с продаж:

Д-т сч. 62, К-т сч. 68, субсчет "Расчеты с бюджетом по налогу с продаж" - 138 руб.

Обложению налогом могут подлежать полученные в порядке частичной оплаты отгруженных товаров наличные суммы, а также суммы авансовых и плановых платежей, поступившие в кассу в счет предстоящих поставок товаров.

Пример 7. Денежные средства, поступившие в кассу предприятия от покупателя в порядке предварительной оплаты предстоящей поставки товаров (в том числе налог с продаж 143 руб.), оприходованы 05.09.1998 - 3000 руб.

Товары отгружены покупателю 10.10.1998:

отпускная стоимость 1 500 руб.

оптовая наценка 15% 225 руб.

НДС 20% 345 руб.

налог с продаж 5% 104 руб.

Итого 2 174 руб.

В учете данная хозяйственная ситуация отражена записями:

Сентябрь

оприходованы денежные средства в кассу предприятия:

Д-т сч. 50, К-т сч. 64 - 3000 руб.

начислен налог с продаж от суммы аванса:

Д-т сч. 64, К-т сч. 68, субсчет "Расчеты с бюджетом по налогу с продаж" - 143 руб.

начислен НДС от суммы аванса:

Д-т сч. 64, К-т сч. 68, субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС" - 476 руб.

При этом НДС исчислен по расчетной ставке 16,67% от суммы аванса без налога с продаж

(3000 - 143) x 16,67 : 100 = 476.

Октябрь

отражается реализация отгруженных товаров:

Д-т сч. 64, К-т сч. 46 - 2174 руб.

списана стоимость реализованных товаров:

Д-т сч. 46, К-т субсч. 41-1 - 1500 руб.

начислен НДС от реализации товаров:

Д-т сч. 46, К-т сч. 68, субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС" - 345 руб.

начислен налог с продаж от реализации товаров:

Д-т сч. 46, К-т сч. 68, субсчет "Расчеты с бюджетом по налогу с продаж" - 104 руб.

уменьшена задолженность перед бюджетом на сумму НДС и налога с продаж по отгруженным товарам, оплаченным в сентябре:

Д-т сч. 68, субсчет "Расчеты с бюджетом по налогу с продаж" - 143 руб.

Д-т сч. 68, субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС", - 476 руб.

К-т сч. 64 - 619 руб.

Поскольку сумма аванса превышает стоимость отгруженных товаров, то по остатку аванса на начало следующего периода (кредиторской задолженности по счету 64 "Расчеты по авансам полученным") задолженность перед бюджетом по НДС и налогу с продаж не уменьшается.

Подписано в печать Н.А.Лытнева

15.02.1999 Л.И.Малявкина

Кандидаты экономических наук, доценты

Аудиторская фирма "УКАП"

г. Орел

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——