"Консультант Бухгалтера", N 3, 1999

ОСОБЕННОСТИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА НА ПРЕДПРИЯТИЯХ

ГРУЗОВОГО АВТОМОБИЛЬНОГО ТРАНСПОРТА

Основными задачами автотранспортных предприятий и организаций являются полное удовлетворение потребностей промышленности, сельского хозяйства, населения в автомобильных перевозках грузов и пассажиров, обеспечение сохранности перевозимых грузов и своевременной доставки их в пункты назначения.

В целом бухгалтерский учет на предприятиях грузового автомобильного транспорта ведется в соответствии с российскими законодательными и нормативными документами, однако, при этом необходимо учитывать некоторые отраслевые особенности, которые и будут рассмотрены в представленной статье.

Практически все виды деятельности, осуществляемые автотранспортными организациями (перевозка грузов и пассажиров как в пределах Российской Федерации, так и в международном сообщении, транспортно - экспедиционное обслуживание юридических лиц и граждан; а также ремонт и техническое обслуживание автотранспортных средств на коммерческой основе), подлежат обязательному лицензированию. Порядок оформления и выдачи лицензий регулируется "Положением о лицензировании перевозок автомобильным транспортом пассажиров и грузов в международном сообщении, а также грузов в пределах Российской Федерации", утвержденным Постановлением Правительства РФ от 16 марта 1997 г. N 322, "Положением о лицензировании пассажирских перевозок автомобильным транспортом (кроме международных) в Российской Федерации", утвержденным Постановлением Правительства РФ от 14 марта 1997 г. N 295, "Положением о лицензировании перевозочной, транспортно - экспедиционной и другой деятельности, связанной с осуществлением транспортного процесса, ремонтом и техническим обслуживанием транспортных средств на автомобильном транспорте в Российской Федерации", утвержденным Постановлением Правительства РФ от 26 февраля 1992 г. N 118 (с изменениями от 12 февраля 1993 г., 23 апреля 1994 г., 14, 16 марта 1997 г.).

При отсутствии лицензий, сделки по этим видам деятельности на основании требований заинтересованных лиц (в число которых входят и налоговые органы) могут быть признаны недействительными в силу ст.ст.167 и 168 ГК РФ.

Необходимо обратить особое внимание на тот факт, что вышеуказанные Положения касаются не только всех автотранспортных предприятий независимо от их организационно - правовых форм, но и любой другой фирмы или организации, имеющей на балансе автотранспортные средства, используемые для перевозок пассажиров или грузов, а также физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность в этой сфере без образования юридического лица.

Не подлежат лицензированию технологические (внутриобъектные, внутризаводские и внутрикарьерные) перевозки грузов, осуществляемые без выхода на автомобильные дороги общего пользования, улицы городов и других населенных пунктов; перевозки грузов легковыми автомобилями, другими автотранспортными средствами грузоподъемностью до 500 килограммов, а также на прицепах к этим автотранспортным средствам; перевозки грузов автотранспортными средствами (за исключением перевозок, выполняемых на коммерческой основе), принадлежащими учреждениям здравоохранения, предприятиям Министерства связи РФ, органам Государственного комитета РФ по земельным ресурсам и землеустройству, статистики, прокуратуры, таможни, налоговой инспекции, налоговой полиции, вооруженным силам, органам службы безопасности, внутренних дел и МЧС России.

Порядок отражения в бухгалтерском учете расходов на оформление лицензий зависит от сроков их действия. Все расходы по лицензированию на срок менее одного года подлежат отнесению на издержки производства, лицензии, выданные на период более 1 года, должны быть учтены в составе нематериальных активов (Положение по ведению бухгалтерского учета).

Помимо лицензий в состав нематериальных активов могут зачисляться права, возникающие из договоров на компьютерные программы, базы данных, патентов на изобретения, промышленные образцы, товарные знаки, права на "ноу - хау", организационные расходы при регистрации вновь созданных предприятий и т.п.

Первоначальная стоимость нематериальных активов формируется исходя из всех затрат на их приобретение, изготовление, а также доведение до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. Расходы по приобретению и созданию нематериальных активов относятся к долгосрочным инвестициям и отражаются по дебету счета 08 "Капитальные вложения" в корреспонденции с соответствующими расчетными или материальными счетами (60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"). После их ввода в эксплуатацию делается проводка: дебет счета 04 "Нематериальные активы", кредит счета 08.

Нематериальные активы, внесенные учредителями в счет их вкладов в уставные капиталы организаций (по согласованной стоимости), приходуются на счет 04 с кредита счета 75 "Расчеты с учредителями".

Полученные безвозмездно от других организаций или физических лиц отражаются по дебету счета 04 и кредиту счета 87 "Добавочный капитал".

Нематериальные активы используются длительное время и в течение этого периода их стоимость равномерно (ежемесячно) переносится на издержки производства путем начисления по ним амортизации (износа). По объектам, по которым производится погашение стоимости, амортизационные отчисления определяются либо линейным способом исходя из норм, исчисленных организацией на основе срока их полезного использования, либо способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг). Более подробно данные способы будут рассмотрены далее.

В случае если срок полезного использования нематериального актива определить не представляется возможным, норма износа устанавливаются в расчете 10 лет (но не более срока деятельности этой организации).

Начисленная величина износа отражается по дебету счетов издержек производства (20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 26 "Общехозяйственные расходы", и др.) и кредиту счета 05 "Амортизация нематериальных активов".

Наряду с нематериальными активами, к долгосрочным инвестициям относятся также расходы, связанные с приобретением автотранспортными предприятиями основных средств. Бухгалтерский учет основных средств регламентируется "Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/97, Приказом Минфина России от 20 июля 1998 г. N 33н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств", а также рядом других нормативных документов.

Особое внимание необходимо обратить на правильное определение первоначальной стоимости объектов основных средств.

В соответствии с ПБУ 6/97 (п.3.2) первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Рассмотрим формирование первоначальной стоимости на примере приобретения автотранспортного средства (грузовой автомашины) у российского поставщика. При этом доставка (перегон) этой автомашины осуществлялась за счет покупателя путем откомандирования своего сотрудника (водителя) на завод - изготовитель (цифры условные).

Предприятие перечислило в оплату за автомобиль согласно договору 120 000 руб. (включая НДС). Командировочные расходы водителя на завод - изготовитель составили 230 руб. При перегоне израсходовано бензина на сумму 360 руб. Кроме того, при постановке на учет в ГИБДД была произведена оплата в размере 30 руб. и уплачен налог на приобретение автотранспортных средств (20 000 руб.) и налог с владельцев транспортных средств (1040 руб.).

Согласно ПБУ 6/97 фактическими затратами на приобретение данного объекта основных средств будут являться:

сумма, уплаченная в соответствии с договором поставщику (без НДС) - 100 000 руб.;

командировочные расходы водителя по перегону автомашины с завода - изготовителя - 230 руб.;

стоимость израсходованного при перегоне бензина - 360 руб.;

оплата за регистрацию в ГИБДД - 30 руб.;

налог на приобретение автотранспортных средств - 20 000 руб.

Налог с владельцев транспортных средств включается плательщиками в состав затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг) (п.43 Инструкции Госналогслужбы России от 15 мая 1995 г. N 30 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды").

Таким образом, первоначальная стоимость основного средства составит 120 620 руб.

Схема проводок для отражения в учете поступления объекта основных средств в нашем примере будет следующей:

Таблица 1

     
   ————————————————————————————————————————————T—————T——————T———————¬
   |         Наименование хозяйственной        |Дебет|Кредит| Сумма,|
   |                  операции                 |     |      |  руб. |
   +———————————————————————————————————————————+—————+——————+———————+
   |1. Акцептован счет поставщика за автомашину|  08 |  60  |100 000|
   |                                           |  19 |  60  | 20 000|
   +———————————————————————————————————————————+—————+——————+———————+
   |2. Произведена оплата поставщику           |  60 |  51  |120 000|
   +———————————————————————————————————————————+—————+——————+———————+
   |3. Командировочные расходы водителя —      |  08 |  71  |    230|
   |перегонщика                                |     |      |       |
   +———————————————————————————————————————————+—————+——————+———————+
   |4. Стоимость израсходованного при перегоне |  08 |  71  |    360|
   |автомашины топлива (бензина)               |     |      |       |
   +———————————————————————————————————————————+—————+——————+———————+
   |5. Оплата за регистрацию автомашины в ГИБДД|  08 |  51  |     30|
   +———————————————————————————————————————————+—————+——————+———————+
   |6. Начислен и уплачен налог на приобретение|  08 |  67  | 20 000|
   |автотранспортных средств                   |  67 |  51  | 20 000|
   +———————————————————————————————————————————+—————+——————+———————+
   |7. Ввод в эксплуатацию основного средства  |  01 |  08  |120 620|
   +———————————————————————————————————————————+—————+——————+———————+
   |8. НДС, уплаченный поставщику, принят к    | 68/ |  19  | 20 000|
   |зачету (возмещению)                        | НДС |      |       |
   |                                           | <*> |      |       |
   L———————————————————————————————————————————+—————+——————+————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> НДС по легковым автомобилям и микроавтобусам, предназначенным для служебного пользования, к зачету (возмещению) не принимается и относится за счет источников финансирования (Инструкция о порядке исчисления НДС).

Оприходование основных средств, внесенных учредителем в уставный капитал производится по дебету счета 01 "Основные средства" и кредиту счета 75. При поступлении безвозмездно переданных основных средств делается проводка: дебет счета 01 кредит счета 87. В последнем случае необходимо учитывать, что дарение имущества на сумму свыше пяти минимальных размеров оплаты труда в отношениях между коммерческими организациями запрещено (ст.575 ГК РФ).

Поступление основных средств оформляется актом (накладной) приемки - передачи основных средств (форма N ОС-1).

Одной из особенностей предприятий грузового автотранспорта является то, что большую часть основных средств, как правило, составляют здания и сооружения производственного назначения (гаражи, ремонтные мастерские, заправочные станции и т.д.) и, естественно, автотранспортная техника. В этой связи хотелось бы обратить внимание на тот факт, что такого рода объекты основных средств могут считаться принятыми в эксплуатацию (и соответственно отраженными в бухгалтерском учете по дебету счета 01) только при условии обязательной регистрации в государственных органах. Данное требование зафиксировано в отношении недвижимого имущества ст.164 ГК РФ, для движимого имущества (в данном случае - автотранспортной техники) - Постановлением Правительства РФ от 12 августа 1994 г. N 938 "О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории Российской Федерации" и Постановлением Совмина РФ от 18 мая 1993 г. N 477 "О введении паспортов транспортных средств" (с изменениями от 7 декабря 1996 г.).

Поэтому бухгалтерам автотранспортных предприятий необходимо требовать от соответствующих служб или лиц приложения к актам приемки - передачи основных средств документов, подтверждающих факт регистрации данного объекта в государственных органах (справку о государственной регистрации недвижимого имущества, паспорт технического средства), а также соответствующую техническую документацию. На основании этих документов делаются записи в инвентарные карточки учета основных средств (ОС-6).

Следует иметь в виду, что первичные документы (как по учету основных средств, так и по другим разделам бухгалтерского учета) принимаются к учету только в том случае, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации (в настоящее время такие альбомы утверждены Постановлениями Госкомстата России от 29 сентября 1997 г. N 68, 30 октября 1997 г. N 71-а, 28 ноября 1997 г. N 78, 18 августа 1998 г. N 88).

Стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации.

ПБУ 6/97 (п.4.2) определены четыре способа начисления амортизации:

- линейный способ;

- способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ);

- способ уменьшаемого остатка;

- способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования.

В большинстве случаев предприятия применяют линейный способ, при котором годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта. В качестве нормативной базы, как правило, используются "Единые нормы амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР", утвержденные Постановлением Совмина СССР от 22 октября 1990 г. N 1072. Величина амортизационных отчислений при этом рассчитывается по норме в процентах от первоначальной стоимости объектов основных средств (за исключением грузовых (грузоподъемностью более 2 т) и карьерных автомобилей, прицепов и полуприцепов, такси и автобусов общего пользования, по которым амортизация рассчитывалась в процентах от стоимости машины на 1000 км пробега).

Например, автотранспортным предприятием приобретены бензовоз (спецавтомобиль на шасси грузового), первоначальной стоимостью 100 000 руб., и грузовой автомобиль грузоподъемностью 5 т с ресурсом пробега до капитального ремонта 400 тыс. км, первоначальной стоимостью 120 620 руб. (цифры условные). Расчет ежемесячной величины амортизационных отчислений будет составлять:

для бензовоза: 100 000 руб. х 10% (норма амортизации) : 12 месяцев = 833,33 руб.;

для грузовой автомашины (при пробеге за отчетный период 3000 км): 120 620 руб. х 0,17% (норма амортизации) х 3000 км : 1000 км = 615,16 руб.

В настоящее время согласно введенному в действие с 1 января 1998 г. ПБУ 6/97 предприятие может выбрать любой способ начисления амортизации. Причем при использовании линейного способа срок полезного использования объектов основных средств, необходимый для исчисления нормы амортизации, определяется самой организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету (п.4.4).

Для предприятий грузового автомобильного транспорта целесообразно применять способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ). Начисление амортизации в таком случае будет производиться исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта.

В нашем примере, приобретен грузовой автомобиль стоимостью 120 620 руб. с предполагаемым пробегом 400 тыс. км. За отчетный период (месяц) его пробег составил 3 тыс. км. Следовательно, сумма амортизационных отчислений составит 904,65 руб. (3000 км х 120 620 руб. : 400 000 км).

Два других способа начисления амортизации по сути являются способами ускоренного списания. При способе уменьшаемого остатка годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения, устанавливаемого в соответствии с законодательством РФ. Такой коэффициент применяется по перечню высокотехнологичных отраслей и эффективных видов машин и оборудования, устанавливаемому федеральными органами исполнительной власти.

Пример. Приобретен у отечественного поставщика грузовой автомобиль зарубежного производства стоимостью 100 000 руб. со сроком полезного использования 10 лет. Коэффициент ускорения установлен в размере 2. Годовая норма амортизации будет равна 20% (100 000 руб. : 10 лет х 2). В первый год эксплуатации годовая сумма амортизации рассчитывается исходя из первоначальной стоимости автомашины и составит 20 000 руб. (100 000 руб. х 20%). Во второй год она начисляется от остаточной стоимости, то есть разницы между первоначальной стоимостью основного средства и величиной амортизационных отчислений за первый год эксплуатации, и составит уже 16 000 руб. (100 000 руб. - 20 000 руб.) х 20%. В третий год - 12 800 руб. (100 000 руб. - 20 000 руб. - 16 000 руб.) х 20% и т.д.

При способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и годового соотношения, где в числителе число лет, остающихся до конца срока службы объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока службы этого объекта.

По аналогии с вышеприведенным примером, приобретен грузовой автомобиль, стоимостью 100 000 рублей и сроком полезного использования 10 лет. Сумма чисел срока службы составляет 55 (1 + 2 + 3 + 4 + 5 + 6 + 7 + 8 + 9 + 10). В первый год эксплуатации машины амортизация будет начислена в размере 10/55 или 18,18%, что составит 18 180 руб. (100 000 руб. х 18,18%). Во второй год - 9/55 (16,36%), что составит 16 360 руб., в третий год - 8/55 (14,545%), что составит 14 545 руб. и т.д.

Начисленную сумму износа отражают по кредиту счета 02 "Износ основных средств" в корреспонденции со счетами издержек производства (20, 23, 26) по основным средствам производственного назначения, со счетом 80 "Прибыли и убытки" по объектам, сданным в аренду, со счетами 29 или 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" по основным средствам непроизводственного назначения.

Обращается особое внимание читателей журнала на то, что три последних способа начисления амортизации можно применять только к основным средствам, приобретенным в 1998 г., а при исчислении налога на прибыль принимается сумма амортизации, начисленная только по линейным нормам (см. разд.6 "О начислении амортизационных отчислений для целей налогообложения прибыли в 1998 году" - Письмо Госналогслужбы России от 27 октября 1998 г. N ШС-6-02/728 "Методические рекомендации по отдельным вопросам налогообложения прибыли").

Выбытие объекта основных средств может произойти в результате списания в случае морального или физического износа, продажи (реализации) другому юридическому или физическому лицу, передачи в качестве вклада в уставной капитал других организаций, передачи по договорам мены, по другим причинам.

Операции по списанию основных средств оформляются актом на списание основных средств (форма ОС-4) или актом на списание автотранспортных средств (форма ОС-4а). Все случаи передачи основных средств другим юридическим или физическим лицам осуществляются с составлением акта (накладной) приема - передачи основных средств (форма ОС-1).

В бухгалтерском учете выбытие основных средств отражается на счете 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств". При этом делаются следующие проводки:

Таблица 2

     
   ———————————————————————————————————————————T——————————————T——————¬
   |         Наименование хозяйственной       |     Дебет    |Кредит|
   |                  операции                |              |      |
   +——————————————————————————————————————————+——————————————+——————+
   |1. Списана первоначальная стоимость       |      47      |  01  |
   |выбывших основных средств                 |              |      |
   +——————————————————————————————————————————+——————————————+——————+
   |2. Списана сумма износа                   |      02      |  47  |
   +——————————————————————————————————————————+——————————————+——————+
   |3. Отражены расходы, связанные с выбытием |      47      |  23  |
   |основных средств                          |              |      |
   +——————————————————————————————————————————+——————————————+——————+
   |4. Оприходованы материалы, полученные от  |    10, 12    |  47  |
   |разборки основных средств по цене         |              |      |
   |возможного использования или возможной    |              |      |
   |реализации                                |              |      |
   +——————————————————————————————————————————+——————————————+——————+
   |5. Поступила выручка от реализации        |50, 51, 52, 57|  47  |
   |основных средств                          |              |      |
   +——————————————————————————————————————————+——————————————+——————+
   |6. Начислен НДС на сумму выручки от       |      47      |68/НДС|
   |реализации                                |              |      |
   +——————————————————————————————————————————+——————————————+——————+
   |7. Списание суммы дооценки объектов       |      87      |  47  |
   |основных средств, подвергавшихся дооценке |              |      |
   |(в пределах имеющейся суммы)              |              |      |
   +——————————————————————————————————————————+——————————————+——————+
   |8. Списана прибыль (убыток) от выбытия    |      47      |  80  |
   |основных средств                          |              |      |
   |                                          |      80      |  47  |
   +——————————————————————————————————————————+——————————————+——————+
   |9. Начислен НДС по безвозмездно           |      47      |68/НДС|
   |переданным основным средствам             |              |      |
   +——————————————————————————————————————————+——————————————+——————+
   |10. Списан убыток от выбытия безвозмездно |      87      |  47  |
   |переданных основных средств               |              |      |
   L——————————————————————————————————————————+——————————————+———————
   

В случае возникновения отрицательного результата от выбытия основных средств необходимо учесть, что в соответствии с Инструкцией о порядке исчисления налога на прибыль, сумма такого убытка не уменьшает налогооблагаемую прибыль предприятия. То есть при составлении годового или квартального отчета, величина убытка от реализации и прочего выбытия основных средств должна быть учтена по строке 4.13 "Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли" (Приложение N 11 к Инструкции о порядке исчисления налога на прибыль).

В целях предохранения основных средств от преждевременного износа и поддержания объектов в рабочем состоянии производится их восстановление, которое может осуществляться посредством текущего, среднего и капитального ремонта (применительно к автотранспортным предприятиям - ТО-1, ТО-2 и ТО-3) или модернизации и реконструкции.

"Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств", утвержденными Приказом Минфина России от 20 июля 1998 г. N 33н, рекомендуется ремонт основных средств производить в соответствии с планом, который формируется в денежном выражении исходя из системы планово - предупредительного ремонта по видам основных средств, подлежащих ремонту, и утверждается руководителем организации.

Ремонт основных средств может осуществляться хозяйственным (то есть силами самого предприятия) или подрядным способом (силами сторонних организаций). В обоих случаях на каждый ремонтируемый объект составляется дефектная ведомость, в которой указываются объем работ, подлежащих выполнению, сроки ремонта, его сметная стоимость в соответствии с планом.

Если ремонт выполняется хозяйственным способом, то на основании дефектной ведомости техническими службами составляется наряд - заказ, один экземпляр которого передается в бухгалтерию для ведения аналитического учета по данному заказу.

Затраты предприятия на осуществление любых видов ремонта производственных основных средств являются текущими и включаются непосредственно в состав себестоимости на основании пп."е" п.2 Положения о составе затрат. Все расходы по ремонту основных средств относятся на издержки производства в том отчетном периоде, в котором они возникли. В бухгалтерском учете они отражаются по дебету счета 20 или 26 и кредиту счета 60 (при выполнении ремонта подрядчиками) или кредиту счетов 10 "Материалы", 12 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и др. (при осуществлении ремонта хозяйственным способом).

На практике при выполнении капитального ремонта подрядным способом автотранспортные предприятия сталкиваются с необходимостью самим осуществлять транспортировку (перегон) подлежащих ремонту автомашин или номерных запчастей (шасси, двигателей, кузовов) по месту нахождения подрядчика. В таком случае командировочные расходы водителей (или иных сотрудников), стоимость израсходованных ГСМ и прочие аналогичные затраты подлежат списанию на издержки производства по статье "Ремонт основных средств".

Ремонт непроизводственных основных фондов относится за счет соответствующих источников финансирования (собственные или целевые средства).

В целях более равномерного распределения расходов на проведение ремонта по отчетным периодам, предприятия могут создавать резерв расходов на ремонт основных средств. При образовании резерва в состав затрат включается сумма отчислений, исчисленная исходя из сметной стоимости ремонта.

Например, годовая смета затрат согласно плану ремонтных работ составляет 120 тыс. руб., следовательно, ежемесячно резервируемая сумма будет равна 10 тыс. руб. (120 тыс. руб. : 12 месяцев).

В конце года излишне начисленные на счете 89 "Резервы предстоящих расходов и платежей" суммы резерва сторнируются. Однако, если окончание части предусмотренных ремонтных работ произойдет в следующем за отчетным году, остаток резерва на ремонт основных средств не сторнируется. По окончании ремонта излишне начисленная сумма резерва относится на финансовые результаты отчетного периода как прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году.

Рассмотрим схему бухгалтерских проводок по начислению и использованию резерва на ремонт основных средств на следующем примере:

Таблица 3

     
   ————————————————————————————T——————T———————————————————T—————————¬
   |Наименование хозяйственной | Дебет|       Кредит      |  Сумма, |
   |        операции           |      |                   |тыс. руб.|
   +———————————————————————————+——————+———————————————————+—————————+
   |1. Начислено резерва на    |20, 26|         89        |   120   |
   |ремонт основных средств за |      |                   |         |
   |1998 г.                    |      |                   |         |
   +———————————————————————————+——————+———————————————————+—————————+
   |2. Отнесены фактические    |  89  | 10, 12, 60, 70 и  |    86   |
   |расходы на ремонт за счет  |      |         др.       |         |
   |резерва в течение 1998 г.  |      |                   |         |
   +———————————————————————————+——————+———————————————————+—————————+
   |3. Сторнируются излишне    |20, 26|         89        |   —34   |
   |начисленные суммы резерва  |      |                   |         |
   |при полном выполнении      |      |                   |         |
   |плана ремонтных работ в    |      |                   |         |
   |отчетном году              |      |                   |         |
   +———————————————————————————+——————+———————————————————+—————————+
   |4. Отнесена стоимость      |  89  |  10, 12, 60, 70 и |    14   |
   |ремонта, начатого в        |      |         др.       |         |
   |1998 г., окончившегося в   |      |                   |         |
   |I квартале 1999 г.         |      |                   |         |
   +———————————————————————————+——————+———————————————————+—————————+
   |5. Излишне начисленная в   |  89  |         80        |    20   |
   |1998 г. сумма резерва      |      |                   |         |
   |списывается на финансовые  |      |                   |         |
   |результаты по итогам за    |      |                   |         |
   |I квартал 1999 г.          |      |                   |         |
   L———————————————————————————+——————+———————————————————+——————————
   

В том случае, если в структуре автотранспортного предприятия имеется специализированное подразделение (ремслужба, авторемонтная мастерская и т.п.), учет фактических затрат по ремонту основных средств целесообразно вести на счете 23.

По дебету этого счета учитываются как все расходы на проведение ремонта, так и расходы на содержание данного подразделения (заработная плата управленческого аппарата, расходы на содержание и эксплуатацию производственного оборудования, износ этого оборудования и т.п.), а с кредита списывают фактическую себестоимость ремонтных работ в корреспонденции со счетами 20, 26 (ремонт производственных основных средств), 29, 88, 96 "Целевые финансирование и поступления" (ремонт непроизводственных основных средств), 89 (при формировании резерва на ремонт основных средств). Дебетовое сальдо по счету 23 показывает затраты по незаконченному ремонту.

На практике часто происходит смешивание понятий капитального ремонта и модернизации (реконструкции) объектов основных средств. Следует исходить из того, что при капитальном ремонте оборудования и транспортных средств производятся полная разборка агрегата, ремонт базовых и корпусных деталей и узлов, замена узлов на новые и более современные, сборка, регулирование и испытание агрегата; при капремонте зданий и сооружений - смена изношенных конструкций и деталей или замена их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной замены основных конструкций (фундаменты, трубы подземных коммуникаций, опоры мостов и т.п.) (ПБУ 6/97).

Затраты же на модернизацию и реконструкцию объектов основных средств улучшают (повышают) ранее принятые нормативные показатели функционирования этих объектов (срок полезного использования, мощность, качество применения, производительность и т.п.) и после окончания работ увеличивают первоначальную стоимость основных средств, а не включаются в состав издержек производства.

Учет затрат при этом ведется в порядке, установленном для учета капитальных вложений (на счете 08).

Учет затрат

Учет затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) ведется в соответствии с Положением о составе затрат. В дополнение к нему разработаны "Особенности состава затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, организациями автомобильного транспорта Российской Федерации", утвержденные Минтрансом России от 25 сентября 1995 г. N ВБ-3/570 (см. Письмо Госналогслужбы России от 18 октября 1995 г. N ВП-4-17/67н).

Затраты предприятия, образующие себестоимость продукции (работ, услуг), группируются по следующим элементам:

материальные затраты (за вычетом возвратных отходов);

затраты на оплату труда;

отчисления на социальные нужды;

амортизация основных фондов;

прочие затраты.

В составе материальных затрат для предприятий грузового автотранспорта может отражаться стоимость запасных частей, топлива и смазочных материалов, энергии всех видов, расходы по содержанию и эксплуатации основных фондов, плата за воду и другие расходы, непосредственно связанные с производственным процессом.

Формирование этих затрат происходит на счетах учета расходов основного (счет 20) и вспомогательного (счет 23) производств.

Схема бухгалтерских проводок будет выглядеть следующим образом:

Таблица 4

     
   —————————————————————————————————————————————————T————————T——————¬
   |           Наименование хозяйственной           |  Дебет |Кредит|
   |                   операции                     |        |      |
   +————————————————————————————————————————————————+————————+——————+
   |1. Получение и оприходование материальных       |10, 12—1|  60  |
   |запасов                                         |        |      |
   +————————————————————————————————————————————————+————————+——————+
   |2. Выдача со склада запасных частей, ГСМ и      | 20, 23 |  10  |
   |других материалов                               |        |      |
   +————————————————————————————————————————————————+————————+——————+
   |3. Передача со склада МБП в эксплуатацию        |  12—2  | 12—1 |
   +————————————————————————————————————————————————+————————+——————+
   |4. Начисление износа МБП, принятых в            | 20, 23 |  13  |
   |эксплуатацию                                    |        |      |
   +————————————————————————————————————————————————+————————+——————+
   |5. Оказание услуг сторонними организациями      | 20, 23 |  60  |
   +————————————————————————————————————————————————+————————+——————+
   |6. Отражение НДС по материальным запасам и      |   19   |  60  |
   |услугам                                         |        |      |
   +————————————————————————————————————————————————+————————+——————+
   |7. Принятие к зачету сумм НДС, уплаченных       | 68/НДС |  19  |
   |поставщикам <**>                                |        |      |
   L————————————————————————————————————————————————+————————+———————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<**> В соответствии с Инструкцией о порядке исчисления НДС, принятие к зачету (возмещение) сумм НДС по материальным запасам и услугам производится только после их окончательной оплаты поставщикам и при условии включения этих затрат в издержки производства.

Одной из особенностей в деятельности автотранспортных организаций и организации в них бухгалтерского учета является наличие так называемых возвратных отходов. Это касается учета автомобильных шин и аккумуляторов, а также номерных запасных частей (двигатели, шасси, кузова). Как правило, по такого рода материальным запасам разрабатываются нормы эксплуатации, соответствующие сроку полезного использования (для автошин и аккумуляторов) или срокам прохождения капитального ремонта (двигатели).

После выработки своих ресурсов и замены на новые, вышеуказанные запасные части могут быть подвергнуты дополнительной обработке с целью восстановления (полного или частичного) их свойств (перезарядка и ремонт аккумуляторов, наварка авторезины, ремонт двигателей). В этой связи они подлежат оприходованию в качестве возвратных отходов по цене возможного использования (если будут использованы для собственного основного производства, но с дополнительными расходами) или по полной цене исходного материала (если их предполагается реализовать на сторону).

Данная операция оформляется в бухгалтерском учете проводкой: дебет счета 10 кредит счета 20.

Особое внимание необходимо обратить на правильное отражение в учете расходов по оплате электроэнергии, коммунальных услуг и плате за воду. В зависимости от направления и объемов расходования данные затраты должны распределяться по объектам производственного, общехозяйственного и непроизводственного назначения на основании показаний специальных счетчиков (водомеров), установленных на этих объектах. Показания приборов фиксируются на конец каждого месяца. Фактическая сумма расходов распределяется (после выставления счетов соответствующими энерго-, водоснабжающими и коммунальными организациями) пропорционально израсходованным ресурсам (пример см. в Таблице 5).

При этом делаются следующие проводки:

дебет счета 20, 23 кредит счета 60 - по объектам производственного назначения;

дебет счета 26 кредит счета 60 - по общехозяйственным объектам;

дебет счета 29 кредит счета 60 - по объектам непроизводственного назначения.

Таблица 5

     
   ——————————————————————————————————T————————————————————T—————————¬
   |    Наименование хозяйственной   |Показатели счетчика,|  Сумма, |
   |            операции             |   тыс. кВт/часов   |тыс. руб.|
   +—————————————————————————————————+————————————————————+—————————+
   |1. Выставлен счет за             |         200        |  100    |
   |электроэнергию                   |                    |         |
   +—————————————————————————————————+————————————————————+—————————+
   |2. Распределение расходов:       |                    |         |
   +—————————————————————————————————+————————————————————+—————————+
   |гаражи (стоянки)                 |          65        |   32,5  |
   +—————————————————————————————————+————————————————————+—————————+
   |авторемонтная мастерская         |          90        |   45    |
   +—————————————————————————————————+————————————————————+—————————+
   |административные здания          |          25        |   12,5  |
   +—————————————————————————————————+————————————————————+—————————+
   |детский сад на балансе           |          20        |   10    |
   |у автокомбината                  |                    |         |
   L—————————————————————————————————+————————————————————+——————————
   

Аналогичным образом отражается в учете и распределение расходов на топливо и смазочные материалы.

По элементу "Затраты на оплату труда" отражаются затраты на оплату труда основного производственного персонала предприятия, на оплату труда не состоящих в штате работников, а также другие стимулирующие и дополнительные выплаты, компенсации.

К числу дополнительных выплат на предприятиях грузового автотранспорта может относится: оплата за сверхурочно проработанные часы, за работу в ночное время, выходные и праздничные дни, надбавка за классность, доплата за выполнение погрузочно - разгрузочных работ, экспедиторство и т.п. В последнем случае следует иметь ввиду, что с работниками, исполняющими обязанности экспедитора, необходимо заключить договор о материальной ответственности (согласно действующему Постановлению Госкомтруда СССР и Секретариата ВЦСПС от 28 декабря 1977 г. N 447/24 "Об утверждении перечня должностей и работ, замещаемых или выполняемых работниками, с которыми предприятием, учреждением, организацией могут заключаться письменные договоры о полной материальной ответственности за необеспечение сохранности ценностей, переданных им для хранения, обработки, продажи (отпуска), перевозки или применения в процессе производства, а также типового договора о полной индивидуальной материальной ответственности" (с изменениями от 14 сентября 1981 г.). Причем все доплаты выплачиваются только в том случае, если они предусмотрены действующей на предприятии системой оплаты труда.

В бухгалтерском учете начисление средств на оплату труда производится по кредиту счета 70 в корреспонденции с дебетом счетов 20 (расходы по оплате труда персонала, занятого в основном производстве), 23 (персонала вспомогательных производств), 26 (работников управления), 29 (персонала непроизводственной сферы).

В элементе "Отчисления на социальные нужды" отражаются обязательные отчисления по установленным законодательством нормам органам государственного социального страхования, Пенсионного фонда, фондов занятости и медицинского страхования от затрат на оплату труда работников, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) по предыдущему элементу.

Начисленные в эти фонды суммы отчислений относят в дебет тех же счетов, на которые была отнесена начисленная оплата труда, и в кредит счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению".

В элементе "Амортизация основных фондов" отражается сумма амортизационных отчислений. Бухгалтерский учет амортизации был рассмотрен выше.

К элементу "Прочие затраты" относятся различного рода налоги, сборы, платежи и другие обязательные отчисления, включаемые в соответствии с российским законодательством в себестоимость продукции (работ, услуг), платежи за выбросы (сбросы) загрязняющих веществ, затраты на командировки, оплату услуг связи, банков, вычислительных центров, расходы на служебный автотранспорт, а также другие затраты, входящие в состав затрат, но не относящиеся к ранее перечисленным элементам.

Большая часть такого рода затрат собирается на счете 25 "Общепроизводственные расходы" или счете 26. Собранные на этих счетах расходы ежемесячно списываются в зависимости от выбранного (и отраженного в учетной политике) метода распределения либо в дебет счетов 20 и 23, либо сразу в дебет счета 46 План счетов (Инструкция по применению Плана счетов). В свою очередь затраты вспомогательного производства могут в конце месяца списываться в дебет счетов 20 (при оказании услуг и выполнении работ своему основному производству) и 46 (при выполнении работ и услуг для сторонних организаций и физических лиц).

Фактическая производственная себестоимость выполненных работ (услуг) основного производства списывается в дебет счета 46 с кредита счета 20, где вместе с коммерческими расходами образуется полная себестоимость продукции (работ, услуг) автотранспортного предприятия.

К коммерческим расходам относят расходы по реализации продукции (работ, услуг): комиссионные сборы посредническим организациям, затраты на рекламу, прочие расходы. Эти расходы учитываются по дебету счета 43 "Коммерческие расходы" и дебету счетов 60, 76 и др. По истечении каждого месяца производится списание этих затрат в дебет счета 46 с кредита счета 43.

На балансе предприятий грузового автотранспорта могут числиться объекты непроизводственной сферы, к которым относятся обслуживающие производства и хозяйства, деятельность которых не связана с производством основных видов продукции (работ, услуг) - жилищно - коммунальные хозяйства, столовые и буфеты, детские дошкольные учреждения (сады, ясли), дома отдыха и т.п.

Учет деятельности обслуживающих производств и хозяйств осуществляется по дебету счета 29 или 96 и кредиту соответствующих счетов (02, 10, 13, 23, 69, 70 и др.).

Фактическую себестоимость произведенной продукции, выполненных работ или оказанных услуг списывают с кредита счета 29 в дебет счетов 46 (при реализации на сторону), 76 (на суммы, причитающиеся с квартиросъемщиков), 88 или 96 (в зависимости от источника покрытия убытка от деятельности обслуживающих производств и хозяйств).

Учет реализации продукции (работ, услуг)

Основной объем выручки от реализации предприятий грузового автомобильного транспорта приходится на услуги юридическим и физическим лицам по перевозке грузов. Кроме того, при наличии соответствующих служб (подразделений) эти предприятия могут оказывать дополнительные или сопутствующие услуги по экспедированию (сопровождению грузов), погрузочно - разгрузочным работам, ремонту автомобилей, принадлежащих сторонним организациям и физическим лицам и т.п. Следует учесть, что согласно Инструкции о порядке исчисления налога на прибыль, учет выручки по разным видам деятельности должен вестись раздельно.

Основными документами, подтверждающими факт оказания услуг, для предприятий грузового автомобильного транспорта являются путевой (маршрутный) лист и товарно - транспортная накладная. Обязательность применения этих документов отражена в действующей редакции "Устава автомобильного транспорта РСФСР", утвержденного Постановлением Совмина РСФСР от 8 января 1969 г. N 12.

В путевом или в прилагающемся к нему маршрутном листе оформляются записи, подтверждающие использование автомобиля заказчиком с указанием пробега и времени нахождения автомашины в его распоряжении, а также оказание сопутствующих услуг (экспедирование грузов, погрузочно - разгрузочные работы). Подписи грузоотправителя (грузополучателя) в товарно - транспортной накладной свидетельствуют о факте доставки груза в пункт назначения и отсутствии претензий к перевозчику.

Порядок учета реализации продукции (работ, услуг) зависит от выбранного метода учета, зафиксированного в учетной политике предприятия. В настоящее время организации могут определять выручку от реализации продукции (работ, услуг) либо по моменту оплаты отгруженной продукции, выполненных работ и оказанных услуг при поступлении денежных средств на расчетный счет или в кассу предприятия (так называемый метод определения выручки "по оплате"), либо по моменту отгрузки продукции (работ, услуг) и предъявления платежных документов покупателю (заказчику) или транспортной организации (метод определения выручки "по отгрузке").

Выручка от реализации продукции (работ, услуг) по моменту отгрузки продукции (работ, услуг) и предъявления платежных документов покупателю (заказчику) или транспортной организации отражается в бухгалтерском учете следующим образом:

Таблица 6

     
   —————————————————————————————————————T——————————T——————T—————————¬
   |     Наименование хозяйственной     |   Дебет  |Кредит|  Сумма, |
   |             операции               |          |      |тыс. руб.|
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |1. Предъявлены в отчетном периоде   |    62    |  46  | 120 000 |
   |заказчикам платежные документы по   |          |      |         |
   |фактически оказанным услугам        |          |      |         |
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |2. Поступило в отчетном периоде     |50, 51, 52|  62  |  90 000 |
   |денежных средств от заказчиков за   |          |      |         |
   |фактически оказанные услуги         |          |      |         |
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |3. Начислен НДС от реализации услуг |    46    |68/НДС|  20 000 |
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |4. Списывается себестоимость        |    46    |20, 26|  64 000 |
   |фактически оказанных (реализованных)|          |      |         |
   |услуг отчетного периода             |          |      |         |
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |5. Списываются расходы по реализации|    46    |  43  |  11 000 |
   |услуг (коммерческие расходы)        |          |      |         |
   |отчетного периода                   |          |      |         |
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |6. Прибыль от реализации продукции  |    46    |  80  |  25 000 |
   |(работ, услуг)                      |          |      |         |
   L————————————————————————————————————+——————————+——————+——————————
   

На аналогичном примере рассмотрим схему бухгалтерских проводок по моменту оплаты отгруженной продукции, выполненных работ и оказанных услуг:

Таблица 7

     
   —————————————————————————————————————T——————————T——————T—————————¬
   |     Наименование хозяйственной     |  Дебет   |Кредит|  Сумма, |
   |              операции              |          |      |тыс. руб.|
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |1. Предъявлены в отчетном периоде   |    62    |  46  | 120 000 |
   |заказчикам платежные документы по   |          |      |         |
   |фактически оказанным услугам        |          |      |         |
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |2. Поступило денежных средств от    |50, 51, 52|  62  |  56 000 |
   |заказчиков за фактически оказанные  |          |      |         |
   |в отчетном периоде услуги           |          |      |         |
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |3. Поступило денежных средств от    |50, 51, 52|  62  |  34 000 |
   |заказчиков за услуги, оказанные в   |          |      |         |
   |предшествующие периоды              |          |      |         |
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |4. Начислен НДС от реализации услуг |    46    |  76  |  20 000 |
   |по отгрузке                         |          |<***> |         |
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |5. Начислен НДС от реализации услуг |    76    |68/НДС|  15 000 |
   |по оплате                           |          |      |         |
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |4. Списывается себестоимость        |    46    |20, 26|  64 000 |
   |фактически оказанных услуг          |          |      |         |
   |отчетного периода                   |          |      |         |
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |5. Списываются расходы по реализации|    46    |  43  |  11 000 |
   |услуг (коммерческие расходы)        |          |      |         |
   |отчетного периода                   |          |      |         |
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |6. Прибыль от реализации продукции  |    46    |  80  |  25 000 |
   |(работ, услуг) по отгрузке          |          |      |         |
   L————————————————————————————————————+——————————+——————+——————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<***> Порядок отражения в учете НДС при применении метода "по оплате" предусмотрен Приказом Минфина России от 12 ноября 1996 г. N 96 "О порядке отражения в бухгалтерском учете отдельных операций, связанных с налогом на добавленную стоимость и акцизами".

При этом для целей налогообложения балансовая прибыль корректируется по строке 2 "Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли" (Приложение N 11 к Инструкции о порядке исчисления налога на прибыль) на величину отгруженных, но неоплаченных услуг и соответствующей части себестоимости:

Таблица 8

     
   ———————T———————————————————————————————————————————————————T—————¬
   |N стр.|                    Показатели                     |Сумма|
   +——————+———————————————————————————————————————————————————+—————+
   |   2. |Изменение величины прибыли (убытка) по             |     |
   |      |предприятиям, определяющим выручку по моменту      |     |
   |      |оплаты:                                            |     |
   +——————+———————————————————————————————————————————————————+—————+
   |   2.1|а) изменения выручки от реализации продукции       |—10  |
   |      |(работ, услуг) (+/—)                               |     |
   +——————+———————————————————————————————————————————————————+—————+
   |      |б) изменение величины себестоимости реализованной  | +7,5|
   |      |продукции (работ, услуг) (+/—)                     |     |
   +——————+———————————————————————————————————————————————————+—————+
   |Итого |по строке 2.1 (сумма данных по строкам "а" — "б"   | —2,5|
   |      |(+/—)                                              |     |
   L——————+———————————————————————————————————————————————————+——————
   

В таблице 9 приводятся проводки по учету реализации продукции (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям:

Таблица 9

     
   —————————————————————————————————————T——————————T——————T—————————¬
   |Наименование хозяйственной операции |   Дебет  |Кредит|  Сумма, |
   |                                    |          |      |тыс. руб.|
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |1. Фактически выполненные работы,   |    62    |  46  |   120   |
   |оказанные услуги                    |    или   |      |         |
   |                                    |    76    |      |         |
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |2. Списывается себестоимость        |    46    |20, 26|    75   |
   |выполненных работ, оказанных услуг  |          |      |         |
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |3. Поступившие в порядке бартера    |08, 10, 12|60, 76|   100   |
   |товарно — материальные ценности,    |          |      |         |
   |работы, услуги                      |          |      |         |
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |4. НДС по поступившим ТМЦ, работам, |    19    |60, 76|    20   |
   |услугам                             |          |      |         |
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |5. Засчитывается стоимость          |  60, 76  |62, 76|   120   |
   |отгруженных работ, услуг в счет     |          |      |         |
   |задолженности поставщикам и         |          |      |         |
   |подрядчикам                         |          |      |         |
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |6. Начислен НДС от реализации       |    46    |68/НДС|    20   |
   |работ, услуг                        |          |      |         |
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |7. Принят к зачету (возмещению)     |  68/НДС  |  19  |    20   |
   |НДС по поступившим в порядке        |          |      |         |
   |бартера ТМЦ, работам, услугам       |          |      |         |
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |8. Прибыль по товаро — обменной     |    46    |  80  |    25   |
   |операции                            |          |      |         |
   L————————————————————————————————————+——————————+——————+——————————
   

При этом следует иметь ввиду, что согласно п.2.5 Инструкции о порядке исчисления налога на прибыль при осуществлении предприятиями обмена произведенной продукцией (работами или услугами) либо ее передачи безвозмездно выручка для целей налогообложения определяется исходя из средней цены реализации такой же продукции (работ, услуг), рассчитанной за месяц, в котором была осуществлена указанная сделка (пример 1), а в случае отсутствия реализации такой продукции (работ, услуг) за данный месяц - исходя из цены последней реализации продукции (работ, услуг) (пример 2).

Пример 1. В порядке обмена оказаны услуги (12 машино - часов (далее по тексту - м/ч) по перевозке грузов автомобилем "Газель". Всего в текущем месяце реализовано 176 м/ч такого рода услуг по цене 20 руб. за 1 м/ч и 36 м/ч по цене 30 руб. за 1 м/ч. Для целей налогообложения выручка от оказания услуг в порядке обмена (взаимозачета) определяется по средней цене реализации 21,70 руб. (176 м/ч х 20 руб. + 36 м/ч х 30 руб.) : (176 м/ч + 36 м/ч). Таким образом, должна быть сделана проводка с дебета счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" в кредит счета 46 на сумму 260,40 руб.

Пример 2. В декабре в порядке взаимозачета были оказаны транспортные услуги автомобилем "Газель" (12 м/ч). Реализация (отгрузка) других услуг в данном месяце отсутствовала. Последняя реализация указанных услуг производилась в ноябре по цене 18 руб. за 1 м/ч. Следовательно, выручка для налогообложения по данной операции составит 216 руб. (12 м/ч х 18 руб.).

Предварительная оплата (авансовые платежи) по услугам автотранспортных предприятий отражаются по кредиту счета 64 "Расчеты по авансам полученным" и дебету счетов 50 "Касса" (при расчетах наличными деньгами), 51 "Расчетный счет" (при безналичных расчетах). В соответствии с Инструкцией о порядке исчисления НДС предприятие обязано начислить налог на добавленную стоимость на всю сумму поступивших авансовых платежей, что отражается в учете по дебету счета 64 и кредиту счета 68 "Расчеты с бюджетом" (субсчет "Расчеты по НДС"). После фактического оказания услуг или выполнения работ производится сторнировочная запись: дебет 64 кредит 68, а сумма полученного аванса засчитывается в счет оплаты (дебет 64 кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками") (Приказ Минфина России от 12 ноября 1996 г. N 96 "О порядке отражения в бухгалтерском учете отдельных операций, связанных с налогом на добавленную стоимость и акцизами").

Учет финансовых результатов

В соответствии с Положением о составе затрат и Инструкцией о порядке исчисления налога на прибыль конечный финансовый результат (прибыль или убыток) слагается из финансового результата реализации продукции (работ, услуг), основных средств и иного имущества предприятия и доходов от прочих внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

В состав внереализационных доходов включаются:

доходы, полученные на территории Российской Федерации и за ее пределами от долевого участия в деятельности других предприятий, дивиденды по акциям и доходы по облигациям и другим ценным бумагам, принадлежащим предприятию;

доходы от сдачи имущества в аренду; присужденные или признанные должником штрафы, пени, неустойки и другие виды санкций за нарушение условий хозяйственных договоров, а также доходы от возмещения причиненных убытков;

прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

положительные курсовые разницы;

положительные суммовые разницы;

другие доходы от операций, непосредственно не связанных с производством и реализацией продукции (работ, услуг).

В состав внереализационных расходов включаются:

затраты по аннулированным производственным заказам, а также затраты на производство, не давшее продукции;

затраты на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов (кроме затрат, возмещаемых за счет других источников);

не компенсируемые виновниками потери от простоев по внешним причинам;

судебные издержки и арбитражные расходы;

присужденные или признанные штрафы, пени, неустойки и другие виды санкций за нарушение условий хозяйственных договоров, а также расходы по возмещению причиненных убытков;

суммы сомнительных долгов по расчетам с другими предприятиями, а также отдельными лицами, подлежащие резервированию в соответствии с законодательством;

убытки от списания дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, и других долгов, нереальных для взыскания;

убытки по операциям прошлых лет, выявленные в текущем году;

некомпенсируемые потери от стихийных бедствий;

некомпенсируемые убытки в результате пожаров, аварий, других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

убытки от хищений, виновники которых по решениям суда не установлены;

другие расходы по оплате отдельных видов налогов и сборов, уплачиваемых в соответствии с установленным законодательством порядком за счет финансовых результатов, а также по операциям, связанным с получением внереализационных доходов (в Отчете о прибылях и убытках (форма N 2) показываются в составе прочих операционных расходов);

отрицательные курсовые разницы;

отрицательные суммовые разницы.

Для целей налогообложения производится корректировка полученной балансовой прибыли в сторону ее увеличения на суммы превышения фактических затрат, включенных в себестоимость продукции (работ, услуг) над установленными нормами и нормативами (сверхнормативные командировочные, представительские, рекламные расходы, расходы на подготовку кадров, добровольному страхованию и др.), стоимость безвозмездно полученного от других предприятий имущества, убытков от реализации и безвозмездной передачи основных средств и иного имущества, отрицательных суммовых разниц и т.д. согласно "Справке о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли" (Приложение N 11 к Инструкции о порядке исчисления налога на прибыль).

Учет финансовых результатов ведется на счете 80.

В таблице 10 рассмотрим основные проводки по отражению в учете данных операций:

Таблица 10

     
   —————————————————————————————————————T——————————T——————T—————————¬
   |Наименование хозяйственной операции |   Дебет  |Кредит|  Сумма, |
   |                                    |          |      |тыс. руб.|
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |1. Отражена прибыль от реализации   |    46    |  80  |  25 000 |
   |продукции (работ, услуг) по отгрузке|          |      |         |
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |2. Отражена прибыль от реализации   |  47, 48  |  80  |     100 |
   |иного имущества                     |          |      |         |
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |3. Отражен убыток от безвозмездной  |    80    |47, 48|      25 |
   |передачи имущества                  |          |      |         |
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |4. Оприходованы излишки ТМЦ,        |08, 10, 12|  80  |      10 |
   |выявленные при инвентаризации       |          |      |         |
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |5. Списаны положительные и          |    83    |  80  |   3 500 |
   |отрицательные курсовые разницы      |    80    |  83  |   6 900 |
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |6. Списаны положительные и          |60, 62, 80|  80  |   1 350 |
   |отрицательные суммовые разницы      |          |60, 62|     550 |
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |7. Прибыль прошлых лет, выявленная  |  50, 51, |  80  |      15 |
   |в отчетном году                     |  62, 68  |      |         |
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |8. Начислен налог на рекламу        |    80    |  68  |     120 |
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |9. Начислен налог на имущество      |    80    |  68  |   2 300 |
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |10. Сбор на нужды образовательных   |    80    |  68  |     300 |
   |учреждений                          |          |      |         |
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |11. Налог на содержание жилищного   |    80    |  68  |   1 350 |
   |фонда и объектов социально —        |          |      |         |
   |культурной сферы                    |          |      |         |
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |12. Начисленные банком проценты на  |  51, 52  |  80  |     550 |
   |остатки денежных средств на счетах  |          |      |         |
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |13. Начислен налог на прибыль       |    81    |  68  |   6 800 |
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |14. Начислено дополнительных        |    81    |  68  |   1 000 |
   |платежей в бюджет                   |          |      |         |
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |15. Списана в порядке реформации    |    80    |  81  |   7 800 |
   |использованная сумма прибыли        |          |      |         |
   +————————————————————————————————————+——————————+——————+—————————+
   |16. Списана нераспределенная сумма  |    80    |  88  |  11 180 |
   |прибыли                             |          |      |         |
   L————————————————————————————————————+——————————+——————+——————————
   

В.Б.Гуккаев

Подписано в печать

09.02.1999

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——