"Налоговый вестник", N 2, 1999

ОБ АКЦИЗНЫХ И СПЕЦИАЛЬНЫХ МАРКАХ,

ПРИМЕНЯЕМЫХ ДЛЯ МАРКИРОВКИ ПОДАКЦИЗНОЙ ПРОДУКЦИИ

(Продолжение. Начало см. "Налоговый вестник", N 1, 1999)

Теперь необходимо остановиться на вопросах стоимости специальных марок и порядка их учета, а также на особенностях маркировки специальными марками алкогольной продукции, отправляемой на экспорт.

До 1 апреля 1998 г. стоимость специальных марок в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 27.12.1996 N 1572 "О стоимости специальной марки для маркировки алкогольной продукции, производимой на территории Российской Федерации" составляла 100 неденоминированных руб. за марку (с 1 января 1998 г. до 1 апреля 1998 г. - 0,1 руб. за одну марку). В связи с введением с 1 апреля 1998 г. специальных марок, предназначенных для маркировки крепких алкогольных напитков, в данное Постановление Правительства РФ внесены изменения, и с указанной даты стоимость специальных марок составляет 150 руб. за 1000 марок с надписью "Алкогольная продукция" (марки предназначены для маркировки алкогольной продукции крепостью до 28 процентов) и 300 руб. за 1000 марок с надписью "Крепкие алкогольные напитки" (марки предназначены для маркировки алкогольной продукции крепостью свыше 28 процентов).

Как определено Постановлением Правительства РФ N 938, ответственными за маркировку алкогольной продукции специальными марками являются организации - производители этой продукции. Затраты на приобретение специальных марок для маркировки алкогольной продукции, подтверждающих легальность ее производства на территории Российской Федерации, подлежат отнесению на себестоимость этой продукции, что предусмотрено пп."я" п.2 Положения о составе затрат, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 N 552 (с учетом изменений и дополнений, внесенных Постановлением Правительства РФ от 01.07.1995 N 661).

При этом хотелось бы обратить внимание на одну особенность. В соответствии с тем же Постановлением Правительства РФ не подлежит обязательной маркировке специальными марками алкогольная продукция, поставляемая на экспорт в соответствии с заключенными контрактами. Однако бывают случаи осуществления экспорта алкогольной продукции, на которую специальные марки наклеены. Подлежат ли в этом случае затраты на приобретение специальных марок отнесению на себестоимость данной алкогольной продукции? Нет, не подлежат. В этом случае затраты на их приобретение производятся за счет прибыли организации - производителя алкогольной продукции.

Как следует отражать движение специальных марок на счетах бухгалтерского учета? Можно использовать порядок, применяемый при отражении на счетах бухгалтерского учета стоимости марок акцизного сбора, используя счет 31 "Расходы будущих периодов". Однако по выполняемым функциям марки акцизного сбора и специальные марки отличаются друг от друга. Кроме того, существует отдельная строгая отчетность, связанная с приобретением и использованием специальных марок (введенная Постановлением Правительства РФ от 15.08.1997 N 1018), требующая не только учета стоимости специальных марок, но и их количественного учета. Исходя из этого, операции по движению специальных марок на счетах бухгалтерского учета следует отражать как движение материальных ценностей по фактической стоимости их приобретения. Иногда рекомендуется вести одновременный учет указанных марок по номинальной стоимости на забалансовом счете 006 "Бланки строгой отчетности". Это можно производить, но при этом следует учитывать, что специальные марки нельзя считать бланками строгой отчетности, так как они не утверждены Минфином России в общеустановленном порядке. В связи с этим можно на счете 006 "Бланки строгой отчетности" учет специальных марок не вести.

При выдаче со склада (или специально оборудованного места, предназначенного для их хранения) фактическая себестоимость специальных марок, числящихся в бухгалтерском учете на отдельном субсчете счета 10 "Материалы", списывается в производство в порядке, применяемом для списания в производство материалов, с отражением по дебету счета 20 "Основное производство" и кредиту счета 10 "Материалы" с одновременным списанием их с забалансового счета 006 "Бланки строгой отчетности" (в случае его использования) на основании соответствующих документов.

Вернемся к экспортируемой алкогольной продукции, которая оказалась маркированной специальными марками. При проведении проверок налогоплательщиков контролирующими органами возникает вопрос о необходимости доначисления налога на добавленную стоимость и акцизов (до вступления в силу Федерального закона от 14.02.1998 N 29-ФЗ) или зачета (возмещения) по акцизам (с момента вступления в силу Федерального закона от 14.02.1998 N 29-ФЗ) по алкогольной продукции, реализуемой на экспорт, на которую наклеены специальные марки, так как, с одной стороны, продукция, реализуемая на экспорт, освобождена от обложения данными налогами (при соблюдении определенных условий, предусмотренных законодательством) или предусмотрено возмещение (зачет) по ним (также при соблюдении определенных условий), с другой, - специальные марки наклеиваются на алкогольную продукцию, предназначенную для реализации на территории Российской Федерации; при этом в бюджет должны быть уплачены соответствующие налоги, в том числе акцизы и налог на добавленную стоимость.

При ответе на этот вопрос необходимо вспомнить разд.V Инструкции Госналогслужбы России от 22.07.1996 N 43 "О порядке исчисления и уплаты акцизов" (с учетом Изменений и дополнений N 1 Госналогслужбы России от 12.05.1997), которым предусмотрено освобождение от уплаты акцизов по подакцизным товарам, вывезенным за пределы территории Российской Федерации (за исключением подакцизных товаров, вывезенных в государства - участники СНГ, а также подакцизных товаров, вывезенных в порядке товарообмена), а также разд.VI Инструкции Госналогслужбы России от 10.08.1998 N 47 "О порядке исчисления и уплаты акцизов". Основными условиями предоставления данной льготы по подакцизным экспортируемым товарам или зачета (возмещения) акцизов по ним являются факт вывоза этих товаров за пределы Российской Федерации и их оплата денежными средствами. Правомерность предоставления льготы по налогообложению экспортированных подакцизных товаров должна быть документально подтверждена налогоплательщиками в срок не позднее 90 дней с даты оформления грузовой таможенной декларации на вывоз груза в режиме экспорта региональной таможней путем представления в налоговые органы расчета (декларации) с приложением документов, подтверждающих фактический экспорт товаров (перечень этих документов приведен в п.5 вышеуказанной Инструкции N 43). Зачет (возмещение) сумм акциза, начисленных и уплаченных в бюджет по подакцизным товарам, в дальнейшем вывезенным за пределы территории Российской Федерации, производится также на основании соответствующих документов (см. Инструкцию N 47). При этом среди таких документов наличие или отсутствие маркировки специальными марками экспортированной подакцизной продукции в качестве условия предоставления или отказа в предоставлении указанной льготы по акцизам не предусмотрено.

Аналогично решается вопрос о предоставлении льготы по налогу на добавленную стоимость экспортированной алкогольной продукции, поскольку Инструкцией Госналогслужбы России от 11.10.1995 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" зависимость между отсутствием или наличием маркировки специальными марками экспортированной подакцизной продукции и предоставлением льготы по налогу на добавленную стоимость также не установлена.

Таким образом, при экспорте маркированной специальными марками алкогольной продукции речь может идти не о доначислении налогов (при условии представления в налоговую инспекцию всех необходимых документов, предусмотренных действующим законодательством), а об источниках финансирования расходов на приобретение организациями - изготовителями алкогольной продукции специальных марок для ее маркировки, о чем писалось выше.

И еще один аспект, который хотелось бы рассмотреть, - ответственность, предусмотренная за нарушения, связанные с использованием специальных марок, предназначенных для маркировки алкогольной продукции.

К основным нарушениям, связанным с использованием специальных марок, относятся необеспечение маркировки марками установленных образцов при производстве подакцизных товаров и продажа подакцизных товаров без маркировки марками установленных образцов.

Рассмотрим первое из них - необеспечение маркировки марками установленных образцов при производстве подакцизных товаров (алкогольной продукции). Ответственность за это нарушение установлена ст.156.2 Кодекса РСФСР об административных правонарушениях (далее по тексту - Кодекс) в виде штрафа в размере 100 минимальных размеров оплаты труда, налагаемого на руководителей или должностных лиц организации - производителя алкогольной продукции. При этом необходимо пояснить термин "необеспечение маркировки марками установленных образцов" применительно к алкогольной продукции и, соответственно, в каких случаях наступает ответственность по данной статье указанного Кодекса. В соответствии с положениями действующих нормативных актов по маркировке алкогольной продукции специальными марками данный термин может означать отсутствие маркировки алкогольной продукции марками установленных образцов, маркировку алкогольной продукции марками неустановленных образцов, а также несоблюдение правил нанесения марок. Соответственно, ответственность по рассматриваемой ст.156.2 Кодекса может наступать как в случае отсутствия маркировки подакцизных товаров (алкогольной продукции) марками установленных образцов, маркировки указанных товаров марками неустановленных образцов, так и в случае несоблюдения правил их нанесения. Правила маркировки специальными марками алкогольной продукции, производимой на территории Российской Федерации, утверждены Минфином России 24.12.1996 N 107. Они являются обязательными для организаций - производителей алкогольной продукции и устанавливают определенные требования к нанесению марок на емкости, качеству клея и т.д.

Второе из названных нарушений - продажа подакцизных товаров (алкогольной продукции) без маркировки марками установленных образцов. Продажа не маркированной специальными марками алкогольной продукции запрещена с 1 марта 1997 г. в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 03.08.1996 N 938 "О введении специальной маркировки алкогольной продукции, производимой на территории Российской Федерации". За продажу и (или) организацию продажи немаркированного товара гражданами или индивидуальными предпринимателями, руководителями или должностными лицами организаций, осуществляющими продажу подлежащих маркировке марками установленных образцов подакцизных товаров, ст.146.7 Кодекса предусмотрена ответственность в виде наложения штрафа в размере 100 минимальных размеров оплаты труда с конфискацией немаркированного товара.

Рассматривая это нарушение, необходимо выделить случаи, связанные с продажей алкогольной продукции, маркированной марками неустановленных образцов. Примером продажи алкогольной продукции, маркированной марками неустановленных образцов, являлась продажа после 1 сентября 1997 г. алкогольной продукции, маркированной специальными марками, отпечатанными методом офсетной печати (как уже отмечалось, данные специальные марки выведены из обращения с 1 января 1997 г. Постановлением Правительства РФ от 08.07.1997 N 836). Сюда же можно отнести случаи продажи после 1 июня 1998 г. крепких алкогольных напитков, маркированных специальными марками, предназначенными для маркировки алкогольной продукции крепостью до 28 процентов. Если такие факты установлены, можно вести речь о применении ст.146.7.

При применении указанных статей Кодекса возникает вопрос: каким органам предоставлено право рассматривать дела об административных правонарушениях и налагать административные взыскания по указанным статьям Кодекса? При выявлении нарушений, ответственность за которые предусмотрена ст.156.2, рассматривать дела об административных правонарушениях и налагать штрафы уполномочены органы Госналогслужбы России (ст.224.2), органы Государственной инспекции по торговле, качеству товаров и защите прав потребителей (ст.224.6) и органы Федеральной службы России по обеспечению государственной монополии на алкогольную продукцию (ст.224.7).

В соответствии с Постановлением Правительства РФ от 17.07.1998 N 793 "Вопросы Государственной налоговой службы Российской Федерации" функции по обеспечению государственной монополии на алкогольную продукцию переданы Госналогслужбе России. Рассмотрение дел об административных правонарушениях и предъявление соответствующих санкций в соответствии со ст.146.7 Кодекса вправе производить и органы внутренних дел (милиция).

(Окончание см. "Налоговый вестник", N 3, 1999)

Подписано в печать И.Н.Николаева

26.01.1999

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——