"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 4, 1999

РОССИЙСКАЯ И ЗАРУБЕЖНАЯ БУХГАЛТЕРСКАЯ ОТЧЕТНОСТЬ:

ОБЩИЕ ЧЕРТЫ И РАЗЛИЧИЯ

(Окончание. Начало см. "Финансовая газета.

Региональный выпуск", N 2, 1999)

Перевод финансовой отчетности из одной бухгалтерской системы в другую вполне возможен, поскольку финансовая отчетность отражает реальную экономическую жизнь. Нужно только определить области согласования отдельных элементов бухгалтерского учета. Отличия российского бухгалтерского учета от зарубежного непринципиальны. Достаточно ввести некоторые изменения в План счетов и в порядок их применения, а также "разбить" процесс составления баланса на более мелкие этапы с выделением пробного баланса. Кроме того, следует внести в российский бухгалтерский учет некоторые изменения, связанные с использованием счетов доходов и расходов будущих периодов, а также с отражением поступлений и затрат, приходящихся на конец отчетного периода.

Самая значительная проблема - согласование налоговых систем. В налоговой системе России требуется усилить два момента: национальный приоритет налогообложения и первичность доходов предприятия по отношению к его налоговым обязательствам. Налоговая политика государства в большинстве стран мира определяет следующее:

гражданин прежде всего обязан исполнять законы той страны, в которой он осуществляет свою деятельность, вкладывает капиталы и имеет имущество;

гражданин обязан платить налоги, однако он не обязан вести свои имущественные и личные дела таким образом, чтобы обеспечивать при этом максимальные налоговые платежи.

Покажем на примере, как можно осуществить переход от национального бухгалтерского учета к учету по принципам международных стандартов. Рассмотрим вопросы оформления хозяйственной деятельности конкретного малого частного предприятия по системе стандартов GAAP. Одновременно покажем, как эта деятельность может быть отражена в российском бухгалтерском учете. Используем пример, приведенный в работе "Бухгалтерский учет и анализ в США" (пер. с англ. - М.: Финансовые известия, 1993). Это пример по ведению бухгалтерского учета на транспортной фирме Дж. Тернера "Деливари". План счетов фирмы, включающий соответствующие эквивалентные счета российского бухгалтерского учета, представлен в таблице 1.

Таблица 1

План счетов бухгалтерского учета фирмы "Деливари"

     
   —————————T————————T————————————————————T—————————————————————————¬
   | N счета|N счета |  Название счета по |      Описание счета     |
   | по GAAP|по рос— |        GAAP        |                         |
   |        |сийскому|                    |                         |
   |        |Плану   |                    |                         |
   |        |счетов  |                    |                         |
   +————————+————————+————————————————————+—————————————————————————+
   |                      Активы (контрактивы)                      |
   +————————T————————T————————————————————T—————————————————————————+
   |   100  | 50, 51 |Наличность          |Банковские депозиты и    |
   |        |        |                    |наличность               |
   |   101  |   62   |Счета дебиторов     |Суммы, которые клиенты   |
   |        |        |                    |должны фирме             |
   |   102  |   10   |Запасы материалов   |Бумага, конверты и другие|
   |        |        |                    |материалы, используемые в|
   |        |        |                    |работе                   |
   |   103  |  31—3  |Страхование авансом |Суммы страхования,       |
   |        |        |                    |уплаченные заранее за    |
   |        |        |                    |будущие периоды          |
   |   104  |  31—4  |Аренда авансом      |Суммы аренды, уплаченные |
   |        |        |                    |заранее за будущие       |
   |        |        |                    |периоды                  |
   |   110  |   01   |Грузовики           |Грузовики для            |
   |        |        |                    |транспортировки грузов   |
   |        |        |                    |клиентам                 |
   |  110А  |  02/Г  |Аккумулированная    |Полная сумма амортизации |
   |Контр—  |        |амортизация:        |по грузовикам. Сальдо    |
   |актив   |        |грузовики           |списывается по статье    |
   |        |        |                    |"Грузовики" в балансе    |
   +————————+————————+————————————————————+—————————————————————————+
   |                            Пассивы                             |
   +————————T————————T————————————————————T—————————————————————————+
   |   200  | 60, 76 |Счета кредиторов    |Суммы, которые фирма     |
   |        |        |                    |должна поставщикам       |
   |   201  |   64   |Доходы авансом      |Суммы, полученные за     |
   |        |        |                    |услуги до их             |
   |        |        |                    |предоставления           |
   |   202  |   70   |Задолженность по    |Суммы денег, заработанные|
   |        |        |зарплате            |сотрудниками, но еще не  |
   |        |        |                    |выплаченные компанией    |
   |   300  |   85   |Тернер, капитал     |Собственность владельца  |
   |        |        |                    |или доля в предприятии   |
   |   301  |  75—1  |Тернер, изъятия     |Сумма изъятий владельца  |
   |        |        |                    |за бухгалтерский период  |
   |   302  |  75—2  |Тернер, вложения    |Сумма вложений владельца |
   |        |        |                    |за бухгалтерский период  |
   +————————+————————+————————————————————+—————————————————————————+
   |                             Доходы                             |
   +————————T————————T————————————————————T—————————————————————————+
   |   400  |   46   |Доходы от услуг     |Суммы, полученные за     |
   |        |        |                    |услуги от клиентов       |
   +————————+————————+————————————————————+—————————————————————————+
   |                            Расходы                             |
   +————————T————————T————————————————————T—————————————————————————+
   |   500  |  20—10 |Расходы на рекламу  |Стоимость рекламы за     |
   |        |        |                    |текущий период           |
   |   501  |  20—1  |Расходы на газ и    |Расходы на газ и топливо |
   |        |        |топливо             |за текущий период        |
   |   502  |  20—2  |Расходы по зарплате |Зарплата за текущий      |
   |        |        |                    |период                   |
   |   503  |  20—3  |Коммунальные расходы|Стоимость коммунальных   |
   |        |        |                    |расходов за текущий      |
   |        |        |                    |период                   |
   |   504  |  20—4  |Расходы на          |Расходы на страхование за|
   |        |        |страхование         |текущий период           |
   |   505  |  20—5  |Расходы на аренду   |Расходы на аренду за     |
   |        |        |                    |текущий период           |
   |   506  |  20—6  |Расходы на материалы|Расходы на материалы за  |
   |        |        |                    |текущий период           |
   |   507  |  20—7  |Расходы на          |Износ части стоимости    |
   |        |        |амортизацию:        |грузовиков за текущий    |
   |        |        |грузовики           |период                   |
   +————————+————————+————————————————————+—————————————————————————+
   |                     Финансовые результаты                      |
   +————————T————————T————————————————————T—————————————————————————+
   |   600  |   80   |Сумма прибыли       |Свободный счет для       |
   |        |        |                    |суммирования всех доходов|
   |        |        |                    |и расходов за период     |
   L————————+————————+————————————————————+——————————————————————————
   

Под контрактивами в бухгалтерском учете GAAP понимаются те суммы, которые должны быть изъяты из статей активов по причинам их износа, амортизации или приближенности оценок. В российском бухгалтерском учете это значения счетов 02, 05, 13, 42, которые предназначены для определения остаточной стоимости основных средств, нематериальных активов, МБП и покупной стоимости товаров.

Счет 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" используется для фиксации поступления выручки от реализации услуг, которая в российском бухгалтерском учете напрямую связана с этим счетом проводками типа Д-т 50, 51, 62, К-т 46. Но в GAAP он может какое-то время оставаться незакрытым, поэтому данный счет можно не применять как счет выручки, а заменить счетами 76 или 62. Тогда получение выручки от реализации услуг может быть оформлено следующими эквивалентными проводками:

Д-т 50, 51, 62, К-т 76, 62

Д-т 76, 62, К-т 46

Фирма "Деливари" организована в ноябре 1987 г. Условно перенесем ее деятельность на 11 лет вперед, т.е. на ноябрь 1998 г. В журнале хозяйственных операций, который носит название главного бухгалтерского журнала, сделана запись, приведенная в таблице 2.

Таблица 2

Главный бухгалтерский журнал фирмы "Деливари" за ноябрь

     
   ————T——————————T——————————————T————————T————————————T————————————¬
   | N |   Дата   |Название счета| Ссылка |    Дебет   |   Кредит   |
   |п/п|          | и пояснение  |   на   |            |            |
   |   |          |              | перенос|            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 1 |25.11.1998|Наличность    |   100  |   50 000   |            |
   |   |          |Тернер,       |   300  |            |   50 000   |
   |   |          |капитал       |        |            |            |
   |   |          |Владелец      |        |            |            |
   |   |          |инвестировал  |        |            |            |
   |   |          |50 000 долл.  |        |            |            |
   |   |          |наличности в  |        |            |            |
   |   |          |производство  |        |            |            |
   L———+——————————+——————————————+————————+————————————+—————————————
   

В российском бухгалтерском учете в журнале хозяйственных операций регистрация предприятия и внесение вклада учредителя оформляются следующим образом (табл. 3).

Таблица 3

Журнал хозяйственных операций

фирмы "Деливари" за ноябрь

     
   ————T——————————T——————————————T————————T————————————T————————————¬
   | N |   Дата   |  Содержание  |  Сумма |    Дебет   |   Кредит   |
   |п/п|          |хозяйственной |        |            |            |
   |   |          |   операции   |        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 1 |25.11.1998|Осуществлена  | 50 000 | 75—2 (302) |  85 (300)  |
   |   |          |государствен— |        |            |            |
   |   |          |ная регистра— |        |            |            |
   |   |          |ция предприя— |        |            |            |
   |   |          |тия           | 50 000 |  51 (100)  | 75—2 (302) |
   |   |          |Владелец ин—  |        |            |            |
   |   |          |вестировал    |        |            |            |
   |   |          |50 000 долл.  |        |            |            |
   |   |          |наличности в  |        |            |            |
   |   |          |производство  |        |            |            |
   L———+——————————+——————————————+————————+————————————+—————————————
   

В скобках в таблице 3 приведены номера счетов бухгалтерского учета по системе GAAP. Эквивалентность записей в журналах (см. табл. 2 и 3) очевидна. Существует различие в законодательстве по регистрации индивидуального частного предприятия: в России она обязательна, а в США - нет.

Примечание. Поскольку речь идет о частном предприятии, понятие уставного капитала в российском бухгалтерском учете для фирмы "Деливари" не определяет сумму обязательств фирмы по своим долгам. Владелец Дж. Тернер в России будет отвечать перед кредиторами всем своим имуществом, за исключением личного, минимальный размер которого определен законодательством. Причем этот минимальный размер имущества для личного пользования существенно различается в законодательстве США и России (в США он значительно больше).

В декабре фирма осуществила целый ряд хозяйственных операций, которые отражены в главном бухгалтерском журнале и (по аналогии) в журнале хозяйственных операций следующим образом (табл. 4).

Таблица 4

Главный бухгалтерский журнал фирмы "Деливари"

за декабрь

     
   ————T——————————T——————————————T————————T————————————T————————————¬
   | N |   Дата   |Название счета| Ссылка |    Дебет   |   Кредит   |
   |п/п|          | и пояснение  |   на   |            |            |
   |   |          |              | перенос|            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 2 |01.12.1998|Грузовики     |   110  |   40 000   |            |
   |   |          |Наличность    |   100  |            |   40 000   |
   |   |          |Куплено 4     |        |            |            |
   |   |          |грузовика     |        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 3 |01.12.1998|Страхование   |   103  |    2 400   |            |
   |   |          |авансом       |        |            |            |
   |   |          |Счета         |   200  |            |    2 400   |
   |   |          |кредиторов    |        |            |            |
   |   |          |Куплен полис  |        |            |            |
   |   |          |на грузовики  |        |            |            |
   |   |          |на один год   |        |            |            |
   |   |          |вперед        |        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 4 |01.12.1998|Аренда авансом|   104  |    1 200   |            |
   |   |          |Наличность    |   100  |            |    1 200   |
   |   |          |Оплачена      |        |            |            |
   |   |          |аренда за     |        |            |            |
   |   |          |3 месяца      |        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 5 |04.12.1998|Запасы        |   102  |    1 400   |            |
   |   |          |материалов    |        |            |            |
   |   |          |Счета         |   200  |            |    1 400   |
   |   |          |кредиторов    |        |            |            |
   |   |          |Куплены запасы|        |            |            |
   |   |          |материалов    |        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 6 |07.12.1998|Наличность    |   100  |    4 500   |            |
   |   |          |Доходы авансом|   201  |            |    4 500   |
   |   |          |Получена плата|        |            |            |
   |   |          |за будущие    |        |            |            |
   |   |          |услуги        |        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 7 |15.12.1998|Наличность    |   100  |    5 000   |            |
   |   |          |Доходы от     |   400  |            |    5 000   |
   |   |          |услуг         |        |            |            |
   |   |          |Получена плата|        |            |            |
   |   |          |за услуги     |        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 8 |17.12.1998|Счета         |   200  |    1 400   |            |
   |   |          |кредиторов    |        |            |            |
   |   |          |Наличность    |   100  |            |    1 400   |
   |   |          |Оплачен долг  |        |            |            |
   |   |          |по запасам    |        |            |            |
   |   |          |материалов от |        |            |            |
   |   |          |4 декабря     |        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 9 |20.12.1998|Счета         |   101  |    5 700   |            |
   |   |          |дебиторов     |        |            |            |
   |   |          |Доходы от     |   400  |            |    5 700   |
   |   |          |услуг         |        |            |            |
   |   |          |Предоставлены |        |            |            |
   |   |          |услуги в      |        |            |            |
   |   |          |кредит        |        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 10|24.12.1998|Расходы на    |   500  |       50   |            |
   |   |          |рекламу       |        |            |            |
   |   |          |Счета         |   200  |            |       50   |
   |   |          |кредиторов    |        |            |            |
   |   |          |Получен счет  |        |            |            |
   |   |          |на декабрь    |        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 11|26.12.1998|Наличность    |   100  |      500   |            |
   |   |          |Счета         |   101  |            |      500   |
   |   |          |дебиторов     |        |            |            |
   |   |          |Получен долг  |        |            |            |
   |   |          |500 долл.     |        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 12|28.12.1998|Расходы на    |   502  |    3 600   |            |
   |   |          |зарплату      |        |            |            |
   |   |          |Наличность    |   100  |            |    3 600   |
   |   |          |Выдана        |        |            |            |
   |   |          |зарплата за 4 |        |            |            |
   |   |          |недели декабря|        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 13|29.12.1998|Коммунальные  |   503  |      150   |            |
   |   |          |расходы       |        |            |            |
   |   |          |Наличность    |   100  |            |      150   |
   |   |          |Оплачен счет  |        |            |            |
   |   |          |за декабрь    |        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 14|30.12.1998|Расходы на газ|   501  |      680   |            |
   |   |          |и топливо     |        |            |            |
   |   |          |Счета         |   200  |            |      680   |
   |   |          |кредиторов    |        |            |            |
   |   |          |Получен счет  |        |            |            |
   |   |          |за декабрь    |        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 15|31.12.1998|Тернер,       |   301  |    3 000   |            |
   |   |          |изъятия       |        |            |            |
   |   |          |Наличность    |   100  |            |    3 000   |
   |   |          |Владелец изъял|        |            |            |
   |   |          |3000 долл. для|        |            |            |
   |   |          |своих нужд    |        |            |            |
   L———+——————————+——————————————+————————+————————————+—————————————
   

Представленный в таблице 4 журнал хозяйственных операций не полностью отражает экономическую сущность деятельности фирмы. В нем не отражены следующие факторы:

1) не определяются результаты от реализации продукции (услуг) и от внереализационных операций, поскольку нет достаточно точных сведений о соответствии доходов и расходов текущего периода;

2) не учитываются доходы и расходы будущих периодов, полная ясность о величине которых появится в последний день периода;

3) не списываются на себестоимость работ (услуг) израсходованные материальные ценности, ибо их точная сумма определится только в последний день периода в результате инвентаризации;

4) не начисляется до последнего дня износ на основные средства, поскольку оценки их ликвидационной стоимости и сроков службы могут со временем меняться.

Поэтому в американской практике по документально сформированному главному бухгалтерскому журналу рассчитывают пробный баланс, на котором проверяют, сходятся ли результаты, т.е. соответствие уравнения баланса. Затем дополняют проводки, которые учитывают операции по списанию долей расходов и доходов будущих периодов, приходящихся на текущий период. К ним добавляют проводки по списанию на себестоимость работ (услуг) истраченных материальных ценностей и проводки по начислению износа на основные средства. В результате получится трансформационный баланс, который в качестве вспомогательной части содержит отчет о прибылях и убытках.

После получения трансформационного баланса добавляют проводки по списанию на реализацию текущих издержек и определяют финансовые результаты от реализации и от внереализационных операций. Одновременно сопоставляют вложения капитала и его изъятия, если есть прибыль, она относится на счет вложения капитала. В результате получится окончательный баланс.

В таблице 5 приведен российский журнал хозяйственных операций, аналогичный главному бухгалтерскому журналу в таблице 4.

Таблица 5

Журнал хозяйственных операций

фирмы "Деливари" за декабрь

     
   ————T——————————T——————————————T————————T————————————T————————————¬
   | N |   Дата   |  Содержание  |  Сумма |    Дебет   |   Кредит   |
   |п/п|          | хозяйственной|        |            |            |
   |   |          |   операции   |        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 2 |01.12.1998|Куплено 4     | 40 000 |  60 (200)  |  51 (100)  |
   |   |          |грузовика     | 40 000 |  08 (115)  |  60 (200)  |
   |   |          |              | 40 000 |  01 (101)  |  08 (115)  |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 3 |01.12.1998|Куплен полис  |  2 400 |  31 (103)  |  76 (200)  |
   |   |          |на грузовики  |        |            |            |
   |   |          |на 1 год      |        |            |            |
   |   |          |вперед        |        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 4 |01.12.1998|Оплачена      |  1 200 |  76 (200)  |  51 (100)  |
   |   |          |аренда за     |  1 200 | 31—4 (104) |  76 (200)  |
   |   |          |3 месяца      |        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 5 |04.12.1998|Куплены запасы|  1 400 |  10 (102)  |  60 (200)  |
   |   |          |материалов    |        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 6 |07.12.1998|Получена плата|  4 500 |  51 (100)  |  64 (201)  |
   |   |          |за будущие    |        |            |            |
   |   |          |услуги        |        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 7 |15.12.1998|Получена плата|  5 000 |  51 (100)  |  46 (400)  |
   |   |          |за услуги     |        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 8 |17.12.1998|Оплачен долг  |  1 400 |  60 (200)  |  51 (100)  |
   |   |          |по запасам    |        |            |            |
   |   |          |материалов от |        |            |            |
   |   |          |4 декабря     |        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 9 |20.12.1998|Предоставлены |  5 700 |  62 (101)  |  46 (400)  |
   |   |          |услуги в      |        |            |            |
   |   |          |кредит        |        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 10|24.12.1998|Получен счет  |     50 | 20—10 (500)|  76 (200)  |
   |   |          |за рекламу на |        |            |            |
   |   |          |декабрь       |        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 11|26.12.1998|Получен долг  |    500 |  51 (100)  |  62 (101)  |
   |   |          |500 долл.     |        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 12|28.12.1998|Выдана        |  3 600 | 20—2 (502) |  70 (202)  |
   |   |          |зарплата за 4 |  3 600 |  70 (202)  |50, 51 (100)|
   |   |          |недели декабря|        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 13|29.12.1998|Оплачен счет  |    150 |  76 (200)  |  51 (100)  |
   |   |          |за            |    150 | 20—3 (503) |  76 (200)  |
   |   |          |коммунальные  |        |            |            |
   |   |          |услуги за     |        |            |            |
   |   |          |декабрь       |        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 14|30.12.1998|Получен счет  |    680 | 20—1 (501) |  76 (200)  |
   |   |          |за газ и      |        |            |            |
   |   |          |топливо за    |        |            |            |
   |   |          |декабрь       |        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 15|31.12.1998|Владелец изъял|  3 000 | 75—1 (301) |50, 51 (100)|
   |   |          |3000 долл.    |        |            |            |
   |   |          |для своих нужд|        |            |            |
   L———+——————————+——————————————+————————+————————————+—————————————
   

Сопоставление главного бухгалтерского журнала (табл. 4) с журналом хозяйственных операций (табл. 5) показывает, что, во-первых, они легко трансформируются друг в друга, во-вторых, учет в американской системе стандартов значительно упрощен. Последнее обстоятельство является скорее отрицательным фактором, поскольку несколько "выхолащивает" экономическую сущность проводок. Приведенные в хозяйственной операции N 2 (табл. 5) проводки с использованием счета 08 "Капитальные вложения" не применяются в учете фирмы "Деливари", поэтому в Плане счетов его аналога (обозначенного нами как счет 115) нет.

Пробный баланс, вычисленный по программе "1С: Бухгалтерия" и представленный в системе стандарта GAAP, приведен в таблице 6.

Таблица 6

Пробный баланс фирмы "Деливари" на 31.12.1998

     
   —————————T——————————T——————————————————————————T————————T————————¬
   | N счета|N счета по|      Название счета      |  Дебет | Кредит |
   | в GAAP |российско—|                          |        |        |
   |        |му Плану  |                          |        |        |
   |        |счетов    |                          |        |        |
   +————————+——————————+——————————————————————————+————————+————————+
   |   100  |    51    |Наличность                | 10 650 |        |
   |   101  |    62    |Счета дебиторов           |  5 200 |        |
   |   102  |    10    |Запасы материалов         |  1 400 |        |
   |   103  |   31—3   |Страхование авансом       |  2 400 |        |
   |   104  |   31—4   |Аренда авансом            |  1 200 |        |
   |   110  |    01    |Грузовики                 | 40 000 |        |
   |   200  |    76    |Счета кредиторов          |        |  3 130 |
   |   201  |    64    |Доходы авансом            |        |  4 500 |
   |   300  |    85    |Тернер, капитал 25.11.1998|        | 50 000 |
   |   301  |   75—1   |Тернер, изъятия           |  3 000 |        |
   |   400  |    46    |Доходы от услуг           |        | 10 700 |
   |   500  |   20—10  |Расходы на рекламу        |     50 |        |
   |   501  |   20—1   |Расходы на газ и топливо  |    680 |        |
   |   502  |   20—2   |Расходы на зарплату       |  3 600 |        |
   |   503  |   20—3   |Коммунальные расходы      |    150 |        |
   +————————+——————————+——————————————————————————+————————+————————+
   |Баланс:                                       | 68 330 | 68 330 |
   L——————————————————————————————————————————————+————————+—————————
   

В последний день месяца проводятся корректировки пробного баланса. В главном бухгалтерском журнале появляются следующие проводки (см. табл. 7).

Таблица 7

Корректирующие проводки в главном

бухгалтерском журнале фирмы "Деливари" за декабрь

     
   ————T——————————T————————————————————————————T——————T——————T——————¬
   | N |   Дата   | Название счета и пояснение |Ссылка| Дебет|Кредит|
   |п/п|          |                            |на пе—|      |      |
   |   |          |                            |ренос |      |      |
   +———+——————————+————————————————————————————+——————+——————+——————+
   | 16|31.12.1998|Расходы по страхованию      |  504 |  200 |      |
   |   |          |Страхование авансом         |  103 |      |  200 |
   |   |          |Расходы за декабрь          |      |      |      |
   +———+——————————+————————————————————————————+——————+——————+——————+
   | 17|31.12.1998|Расходы на аренду           |  505 |  400 |      |
   |   |          |Аренда авансом              |  104 |      |  400 |
   |   |          |Расходы за декабрь          |      |      |      |
   +———+——————————+————————————————————————————+——————+——————+——————+
   | 18|31.12.1998|Расходы на материалы        |  506 |  500 |      |
   |   |          |Запасы материалов           |  102 |      |  500 |
   |   |          |Расходы за декабрь          |      |      |      |
   +———+——————————+————————————————————————————+——————+——————+——————+
   | 19|31.12.1998|Расходы на амортизацию      |  507 |  750 |      |
   |   |          |Аккумулированная амортизация| 110А |      |  750 |
   |   |          |Расходы за декабрь          |      |      |      |
   +———+——————————+————————————————————————————+——————+——————+——————+
   | 20|31.12.1998|Доходы авансом              |  201 | 1500 |      |
   |   |          |Доходы от услуг             |  400 |      | 1500 |
   |   |          |Учет части доходов          |      |      |      |
   +———+——————————+————————————————————————————+——————+——————+——————+
   | 21|31.12.1998|Счета дебиторов             |  101 | 1000 |      |
   |   |          |Доходы от услуг             |  400 |      | 1000 |
   |   |          |Учет неполученных доходов   |      |      |      |
   +———+——————————+————————————————————————————+——————+——————+——————+
   | 22|31.12.1998|Расходы на зарплату         |  502 |  180 |      |
   |   |          |Задолженность по зарплате   |  202 |      |  180 |
   |   |          |Заработанная, но не выданная|      |      |      |
   |   |          |зарплата                    |      |      |      |
   L———+——————————+————————————————————————————+——————+——————+———————
   

В российском журнале хозяйственных операций такая совокупность проводок была бы отражена следующим образом (см. табл. 8).

Таблица 8

Корректирующие проводки в журнале

хозяйственных операций фирмы "Деливари" за декабрь

     
   ————T——————————T——————————————T————————T————————————T————————————¬
   | N |   Дата   |  Содержание  |  Сумма |    Дебет   |   Кредит   |
   |п/п|          | хозяйственной|        |            |            |
   |   |          |   операции   |        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 16|31.12.1998|Расходы за    |    200 | 20—4 (504) | 31—3 (103) |
   |   |          |декабрь по    |        |            |            |
   |   |          |страхованию   |        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 17|31.12.1998|Расходы за    |    400 | 20—5 (505) | 31—4 (104) |
   |   |          |декабрь по    |        |            |            |
   |   |          |аренде        |        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 18|31.12.1998|Расходы       |    500 | 20—6 (506) |  10 (102)  |
   |   |          |материалов за |        |            |            |
   |   |          |декабрь       |        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 19|31.12.1998|Расходы за    |    750 | 20—7 (507) | 02/Г (110А)|
   |   |          |декабрь на    |        |            |            |
   |   |          |амортизацию   |        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 20|31.12.1998|Учет части    |  1 500 |  64 (201)  |  46 (400)  |
   |   |          |доходов от    |        |            |            |
   |   |          |оказания услуг|        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 21|31.12.1998|Учет          |  1 000 |  62 (101)  |  46 (400)  |
   |   |          |неполученных  |        |            |            |
   |   |          |доходов       |        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 22|31.12.1998|Заработанная, |    180 | 20—2 (502) |  70 (202)  |
   |   |          |но не         |        |            |            |
   |   |          |выплаченная   |        |            |            |
   |   |          |зарплата      |        |            |            |
   L———+——————————+——————————————+————————+————————————+—————————————
   

Баланс, полученный с учетом корректирующих проводок, носит название трансформационного баланса. Он приведен в таблице 9.

Таблица 9

Трансформационный баланс фирмы "Деливари"

на 31.12.1998

     
   —————————T——————————T——————————————————————————T————————T————————¬
   | N счета|N счета по|      Название счета      |  Дебет | Кредит |
   | в GAAP |российско—|                          |        |        |
   |        |му Плану  |                          |        |        |
   |        |счетов    |                          |        |        |
   +————————+——————————+——————————————————————————+————————+————————+
   |   100  |    51    |Наличность                | 10 650 |        |
   |   101  |    62    |Счета дебиторов           |  6 200 |        |
   |   102  |    10    |Запасы материалов         |    900 |        |
   |   103  |   31—3   |Страхование авансом       |  2 200 |        |
   |   104  |   31—4   |Аренда авансом            |    800 |        |
   |   110  |    01    |Грузовики                 | 40 000 |        |
   |   200  |    76    |Счета кредиторов          |        |  3 130 |
   |   201  |    64    |Доходы авансом            |        |  3 000 |
   |   300  |    85    |Тернер, капитал 25.11.1998|        | 50 000 |
   |   301  |   75—1   |Тернер, изъятия           |  3 000 |        |
   +————————+——————————+——————————————————————————+————————+————————+
   |                   Отчет о прибылях и убытках                   |
   +————————T——————————T——————————————————————————T————————T————————+
   |   400  |    46    |Доходы от услуг           |        | 13 200 |
   |   500  |   20—10  |Расходы на рекламу        |     50 |        |
   |   501  |   20—1   |Расходы на газ и топливо  |    680 |        |
   |   502  |   20—2   |Расходы на зарплату       |  3 780 |        |
   |   503  |   20—3   |Коммунальные расходы      |    150 |        |
   |   504  |   20—4   |Расходы на страхование    |    200 |        |
   |   505  |   20—5   |Расходы на аренду         |    400 |        |
   |   506  |   20—6   |Расходы на материалы      |    500 |        |
   |   507  |   20—7   |Расходы на амортизацию    |    750 |        |
   +————————+——————————+——————————————————————————+————————+————————+
   |Итого по отчету о прибылях и убытках          |  6 510 | 13 200 |
   +————————T——————————T——————————————————————————+————————+————————+
   |  110А  |   02/Г   |Аккумулированная          |        |    750 |
   |        |          |амортизация               |        |        |
   |   202  |    70    |Задолженность по зарплате |        |    180 |
   +————————+——————————+——————————————————————————+————————+————————+
   |Баланс:                                       | 70 260 | 70 260 |
   L——————————————————————————————————————————————+————————+—————————
   

Особенность трансформационного баланса в том, что его составная часть - отчет о прибылях и убытках. Он специально выделен в таблице 9 (итоговые суммы отчета о прибылях и убытках не учитываются при определении валюты баланса).

После составления трансформационного баланса и выделения отчета о прибылях и убытках осуществляется закрытие счетов и определяется финансовый результат, который, в свою очередь, относится на собственный капитал (увеличивая или уменьшая его). В главном бухгалтерском журнале эти записи выглядят следующим образом (см. табл. 10).

Таблица 10

Закрытие счетов в главном бухгалтерском

журнале фирмы "Деливари" за декабрь

     
   ————T——————————T————————————————————————————T——————T——————T——————¬
   | N |   Дата   | Название счета и пояснение |Ссылка| Дебет|Кредит|
   |п/п|          |                            |на пе—|      |      |
   |   |          |                            |ренос |      |      |
   +———+——————————+————————————————————————————+——————+——————+——————+
   | 23|31.12.1998|Доходы от услуг             |  400 |13 200|      |
   |   |          |Сумма прибыли               |  600 |      |13 200|
   |   |          |Для закрытия счетов доходов |      |      |      |
   +———+——————————+————————————————————————————+——————+——————+——————+
   | 24|31.12.1998|Сумма прибыли               |  600 | 6 510|      |
   |   |          |Расходы на рекламу          |  500 |      |    50|
   |   |          |Расходы на газ и топливо    |  501 |      |   680|
   |   |          |Расходы на зарплату         |  502 |      | 3 780|
   |   |          |Коммунальные расходы        |  503 |      |   150|
   |   |          |Расходы на страхование      |  504 |      |   200|
   |   |          |Расходы на аренду           |  505 |      |   400|
   |   |          |Расходы на материалы        |  506 |      |   500|
   |   |          |Расходы на амортизацию:     |  507 |      |   750|
   |   |          |грузовики                   |      |      |      |
   |   |          |Для закрытия счетов расходов|      |      |      |
   +———+——————————+————————————————————————————+——————+——————+——————+
   | 25|31.12.1998|Сумма прибыли               |  600 | 6 690|      |
   |   |          |Тернер, капитал             |  300 |      | 6 690|
   |   |          |Для закрытия счета прибыли  |      |      |      |
   +———+——————————+————————————————————————————+——————+——————+——————+
   | 26|31.12.1998|Тернер, капитал             |  300 | 3 000|      |
   |   |          |Тернер, изъятия             |  301 |      | 3 000|
   |   |          |Для закрытия счета изъятий  |      |      |      |
   L———+——————————+————————————————————————————+——————+——————+———————
   

В российском журнале хозяйственных операций закрытие счетов проводится несколько иначе (см. табл. 11).

Таблица 11

Закрытие счетов в журнале хозяйственных

операций фирмы "Деливари" за декабрь

     
   ————T——————————T——————————————T————————T————————————T————————————¬
   | N |   Дата   |  Содержание  |  Сумма |    Дебет   |   Кредит   |
   |п/п|          | хозяйственной|        |            |            |
   |   |          |   операции   |        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 23|31.12.1998|Сопоставление |     50 |  46 (400)  | 20—10 (500)|
   |   |          |доходов с     |    680 |  46 (400)  | 20—1 (501) |
   |   |          |расходами по  |  3 780 |  46 (400)  | 20—2 (502) |
   |   |          |услугам       |    150 |  46 (400)  | 20—3 (503) |
   |   |          |              |    200 |  46 (400)  | 20—4 (504) |
   |   |          |              |    400 |  46 (400)  | 20—5 (505) |
   |   |          |              |    500 |  46 (400)  | 20—6 (506) |
   |   |          |              |    750 |  46 (400)  | 20—7 (507) |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 24|31.12.1998|Определение   |  6 690 |  46 (400)  |  80 (600)  |
   |   |          |величины      |        |            |            |
   |   |          |прибыли       |        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 25|31.12.1998|Увеличение    |  6 690 |  80 (600)  |  85 (300)  |
   |   |          |собственного  |        |            |            |
   |   |          |капитала за   |        |            |            |
   |   |          |счет прибыли  |        |            |            |
   +———+——————————+——————————————+————————+————————————+————————————+
   | 26|31.12.1998|Уменьшение    |  3 000 |  85 (300)  | 75—1 (301) |
   |   |          |собственного  |        |            |            |
   |   |          |капитала за   |        |            |            |
   |   |          |счет изъятия  |        |            |            |
   L———+——————————+——————————————+————————+————————————+—————————————
   

Различия в оформлении проводок в таблицах 10 и 11 незначительны и непринципиальны. На основе расчетов с применением журналов (см. табл. 10 и 11) составляется баланс фирмы "Деливари" за 1998 г. (табл. 12). Этот баланс можно записать в любом виде: как принято в США или как принято в России. Форма бланка не имеет значения.

Таблица 12

Баланс фирмы "Деливари" на 31.12.1998

     
   —————————T——————————T——————————————————————————T————————T————————¬
   | N счета|N счета по|      Название счета      |  Дебет | Кредит |
   | в GAAP |российско—|                          |        |        |
   |        |му Плану  |                          |        |        |
   |        |счетов    |                          |        |        |
   +————————+——————————+——————————————————————————+————————+————————+
   |   100  |    51    |Наличность                | 10 650 |        |
   |   101  |    62    |Счета дебиторов           |  6 200 |        |
   |   102  |    10    |Запасы материалов         |    900 |        |
   |   103  |   31—3   |Страхование авансом       |  2 200 |        |
   |   104  |   31—4   |Аренда авансом            |    800 |        |
   |   110  |    01    |Грузовики                 | 40 000 |        |
   |  110А  |   02/Г   |Аккумулированная          |        |    750 |
   |        |          |амортизация               |        |        |
   |   200  |    76    |Счета кредиторов          |        |  3 130 |
   |   201  |    64    |Доходы авансом            |        |  3 000 |
   |   202  |    70    |Задолженность по зарплате |        |    180 |
   |   300  |    85    |Тернер, капитал на        |        | 53 690 |
   |        |          |31.12.1998                |        |        |
   +————————+——————————+——————————————————————————+————————+————————+
   |Баланс:                                       | 60 750 | 60 750 |
   L——————————————————————————————————————————————+————————+—————————
   

Все расчеты балансов выполнены на основе российского журнала хозяйственных операций по программе "1С:Бухгалтерия". Результаты полностью совпали с расчетами, представленными в первоисточнике.

Баланс фирмы "Деливари" в системе российского бухгалтерского учета будет иметь следующий вид (см. табл. 13).

Таблица 13

Баланс фирмы "Деливари" на 01.01.1999

     
   —————————————————————————————————T———————————————————————————————¬
   |             Актив              |            Пассив             |
   |     I. Внеоборотные активы     |     IV. Капитал и резервы     |
   |Основные средства         39 250|Уставный капитал (85)    53 690|
   |(01, 02)                        |                               |
   |      II. Оборотные активы      |    V. Долгосрочные пассивы    |
   |Запасы:                         |                               |
   |Сырье, материалы (10)        900|                               |
   |Расходы будущих периодов   3 000|   VI. Краткосрочные пассивы   |
   |(31)                            |                               |
   |Дебиторская задолженность:      |Кредиторская задолженность:    |
   |Покупатели и заказчики     6 200|Поставщики и подрядчики   3 130|
   |(62)                            |(76)                           |
   |Денежные средства:              |По оплате труда (64)        180|
   |Расчетные счета (51)      10 650|Авансы полученные (64)    3 000|
   |          III. Убытки           |                               |
   |Баланс: 60 000                  |Баланс: 60 000                 |
   L————————————————————————————————+————————————————————————————————
   

Таким образом, после введения некоторых изменений в методологию бухгалтерского учета и в условия применения российского Плана счетов можно осуществить плавный переход российского бухгалтерского учета в систему международных стандартов. При этом можно сохранить все достижения национального бухгалтерского учета, а также в полной мере использовать математические модели для планирования и прогнозирования финансового результата работы предприятий.

Подписано в печать В.Я.Кожинов

22.01.1999 Главный бухгалтер

фирмы "Инторгсервис"

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——