"Бухгалтерский учет", N 2, 1999

О ПОРЯДКЕ ПОДГОТОВКИ ПИСЬМЕННОЙ ИНФОРМАЦИИ АУДИТОРА

Правилом (стандартом) аудиторской деятельности "Письменная информация аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита" предусмотрена обязанность аудиторских организаций разработать с учетом требований законодательства, названного Правила единые (внутрифирменные) требования по форме подготовки письменной информации аудитора.

В данной статье описан опыт работ аудиторской фирмы "МКАД" по внедрению в практическую деятельность Стандарта РФ "Письменная информация аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита".

В соответствии с этим Стандартом письменная информация (отчет) аудитора представляется руководству (собственникам) проверяемого экономического субъекта в случаях:

обязательного аудита;

инициативного аудита (если договором предусматривается представление аудиторского заключения; подготовка письменной информации).

При составлении аудиторского отчета аудиторами фирмы используется специально утвержденный документ, в котором воспроизводятся в полном объеме обязательные требования Правила (стандарта) аудиторской деятельности "Письменная информация аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита"; вводятся дополнительные разделы: "Требования по форме и содержанию аудиторского учета" и "Контроль качества аудиторских услуг"; разработана схема подготовки аудиторского отчета; дополнены отдельные положения Стандарта.

В разделе "Принципы подготовки письменной информации аудитора" детализируются виды, цели и задачи письменной информации, стадии формирования, форма представления и направления возможного использования аудиторского отчета.

Письменная информация может носить промежуточный и итоговый характер. Промежуточная информация представляется при:

поэтапном проведении аудита;

выявлении фактов, требующих принятия руководством экономического субъекта неотложных мер.

Промежуточная информация оформляется, как правило, в форме "Информационного письма" или "Управленческого письма".

Итоговая письменная информация оформляется как "Отчет по результатам аудиторской проверки бухгалтерской отчетности".

Аудиторский отчет подготавливается с целью:

доведения до руководства клиента сведений о недостатках в учетных записях, в бухгалтерском учете и системе внутреннего контроля, которые могут привести к существенным ошибкам в бухгалтерской отчетности;

внесения конструктивных предложений по совершенствованию системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля экономического субъекта.

Информация аудиторского отчета используется в дальнейшем аудитором: при планировании проведения последующих проверок; при контроле качества выполнения аудиторского процесса; для подтверждения того, что при проведении аудита соблюдались требования стандартов в отношении независимости и профессионализма аудиторов, планирования и документирования аудиторского процесса, достаточности аудиторских доказательств для выражения мнения и др.

Содержание отчета должно соответствовать целям (основным и дополнительным), вытекающим из договора; раскрывать области аудита, определенные при планировании; разграничивать замечания по принципу существенности; содержать оценку и анализ выполнения замечаний предшествующего этапа аудиторской проверки.

Структурными элементами письменной информации являются титульный лист; содержание; текст письменной информации; приложения.

Текст письменной информации включает вводную часть; общую информацию; результаты аудиторской проверки; выводы и рекомендации.

Текст письменной информации в форме информационного (управленческого) письма может быть построен по такой же схеме, но без выделения структурных частей.

Раздел "Результаты аудиторской проверки" состоит из рубрик, в которых отражены итоги проверки отдельных участков бухгалтерского учета и отчетности. Рубрики должны соотноситься с программой аудиторской проверки. В руководстве дана примерная структура раздела "Результаты аудиторской проверки". В каждом разделе информацию целесообразно представить по принципу значимости: существенные ошибки и отклонения в учете; другие отклонения.

При отсутствии существенных ошибок и отклонений делается соответствующая запись "... по данной статье (показателю, разделу) существенных нарушений не выявлено".

При оформлении результатов аудиторской проверки необходимо:

провести обзор рабочих документов;

выявить характер установленных расхождений (системные или случайные, появившиеся впервые или повторяющиеся, умышленные или неумышленные);

определить значимость выявленных отклонений с точки зрения влияния на достоверность статей баланса и показателей отчетности;

произвести расчет влияния отклонений с учетом размера выборки и системного характера ошибок.

В разделе "Выводы и предложения" проводится оценка существенности выявленных отклонений в целом по всем разделам. Здесь следует учитывать:

границы существенности, сложившиеся в практике фирмы, установленные в договоре и уточненные в репрезентативном письме клиента;

характер выявленных нарушений (системный, умышленный);

пользователей информации подтверждаемой отчетности и другие факторы.

Если экономический субъект по результатам аудиторской проверки вносит исправления в данные бухгалтерского учета, следует дать оценку внесенным исправлениям и влиянию этих исправлений на достоверность отчетности.

В выводах следует отразить общее влияние этих отклонений на достоверность отчетности и высказать мнение о виде заключения по результатам аудиторской проверки (безусловно положительное, условно положительное, отрицательное, с отказом от выражения мнения).

Мнение, отличное от безусловно положительного аудиторского заключения, должно быть аргументировано.

По результатам аудиторской проверки могут быть даны рекомендации, направленные на улучшение системы внутреннего контроля, учета и отчетности.

Для подготовки аудиторского отчета разработан порядок, включающий следующие этапы.

1. Представление рабочих документов, оформленных в процессе аудиторской проверки, руководителю проекта (группы).

2. Обзор, обобщение и анализ рабочих документов. На этом этапе устанавливается, имеют или не имеют место существенные нарушения установленного законодательством РФ порядка ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности. Если существенных нарушений не установлено, то аудиторы приступают к подготовке и оформлению отчета по аудиторской проверке.

При существенных нарушениях по согласованию с экономическим субъектом может быть подготовлена предварительная информация.

3. Подготовка и представление экономическому субъекту отчета по аудиторской проверке (если не выявлено существенных нарушений).

Отчет подготавливается и оформляется в соответствии с принципами и требованиями, изложенными в разд.3.2 Руководства.

Письменная информация может быть передана только следующим лицам:

а) лицу, подписавшему договор (контракт, письмо - обязательство) на оказание аудиторских услуг;

б) лицу, прямо указанному в качестве получателя письменной информации аудитора в договоре (контракте, письме - обязательстве) на оказание аудиторских услуг;

в) любому другому лицу - в случае указания на то в адрес аудиторской организации, подписанного лицом, подписавшим договор (контракт, письмо - обязательство) на оказание аудиторских услуг.

Письменная информация аудитора составляется не менее чем в двух экземплярах. Один экземпляр данной письменной информации передается под расписку лицу, указанному выше, а второй экземпляр остается в распоряжении аудиторской организации и приобщается к общей рабочей документации аудитора. Несогласие получателя письменной информации аудитора с содержанием ее окончательного варианта не может служить основанием для отказа в получении этого документа. В этом случае письменная информация может быть переслана по почте или другим образом. При этом ко второму экземпляру письменной информации аудитора при архивном хранении в аудиторской организации подшиваются документы, подтверждающие факт почтового оформления либо иного способа передачи письменной информации.

4. Подготовка и представление экономическому субъекту аудиторского заключения осуществляется на основе сделанного вывода о типе аудиторского заключения.

Принцип существенности является важнейшим фактором при выборе типа аудиторского заключения. Неточность в бухгалтерской отчетности может считаться существенной, если наличие информации об этой неточности повлияет на принятие решения пользователя данной отчетности. При этом следует различать три степени существенности: несущественная, существенная, наивысшая.

5. Подготовка и представление экономическому субъекту предварительной письменной информации (отчета или письма) производятся по согласованию с руководителем экономического субъекта, если выявлены и не устранены к моменту оформления отчета существенные нарушения установленного законодательством РФ порядка ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности.

В предварительной информации (раздел "Выводы и рекомендации") должны содержаться требования по внесению исправлений в данные бухгалтерского учета и отчетности, для того чтобы впоследствии можно было представить экономическому субъекту положительное аудиторское заключение.

6. Письменный ответ экономического субъекта, отражающий действия по устранению существенных нарушений, содержащихся в предварительном отчете (письме). Уточнение или пересмотр границ существенности.

По предварительной письменной информации должен быть проведен обмен мнениями. Целесообразно получить от экономического субъекта письменный ответ, отражающий внесенные исправления в данные бухгалтерского учета и отчетности или несогласие с замечаниями и рекомендациями аудитора.

7. Оценка и анализ исправлений, проведенных экономическим субъектом.

Аудитор проводит проверку и оценку исправлений, внесенных экономическим субъектом в данные бухгалтерского учета и отчетности, отражая это в разделе "Выводы и рекомендации" окончательного варианта отчета по аудиторской проверке. Учитывая внесенные исправления или несогласие субъекта вносить исправления, аудитор выражает соответствующее мнение о типе аудиторского заключения.

8. Подготовка и представление экономическому субъекту окончательного варианта аудиторского отчета.

Подготовка и представление окончательного варианта отчета по аудиторской проверке и аудиторского заключения производятся с учетом оценки внесенных исправлений в данные бухгалтерского учета и отчетности. Замечания экономического субъекта принимаются в расчет, только если аудиторы сочтут это необходимым.

Аудиторская организация обязана подготовить окончательный вариант письменной информации аудитора в те же сроки (если иное не оговорено в договоре (контракте, письме - обязательстве) на оказание аудиторских услуг), что и аудиторское заключение. Письменная информация аудитора является конфиденциальным документом.

Экономический субъект вправе распоряжаться сведениями, содержащимися в письменной информации аудитора, по своему усмотрению. Аудиторская организация не несет ответственности за разглашение конфиденциальной информации клиента, произошедшее по вине или с ведома работников экономического субъекта.

Аудиторская организация может изготовить копии со своего экземпляра письменной информации аудитора для целей, связанных с проведением последующих аудиторских проверок.

9. Обсуждение после аудита включает:

а) обзор дополнительных (возможных) услуг аудита;

б) эффективность применяемых процедур.

10. Формирование папки (досье) договора на проведение аудита с конкретным клиентом. Сюда включаются: второй экземпляр отчета по аудиторской проверке с распиской получателя и указанием даты вручения (или документы, подтверждающие факт почтового отправления либо иного способа получения письменной информации); второй экземпляр предварительного отчета (письма) по аудиторской проверке; письма, направленные экономическому субъекту; письма, полученные от экономического субъекта; рабочие документы, сгруппированные по разделам отчета.

11. Передача папки (досье) в архив осуществляется руководителем проекта (группы).

В разделе "Контроль качества аудиторских услуг" определяются цели контроля, его объекты и контролирующие субъекты.

Контроль качества заключается в проверке оказанных услуг на соответствие:

стандартам аудита;

стандартам и нормативным актам, регулирующим бухгалтерский учет и отчетность;

нормативно - законодательным актам РФ по налогообложению.

Подписано в печать А.В.Газарян

15.01.1999 Руководитель департамента аудита

ЗАО "МКД"

Е.И.Ширкина

Кандидат экономических наук

г. Санкт - Петербург

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——