"Налоговый вестник", N 1, 1999

ОШИБКИ ПРИ УЧЕТЕ ТОВАРНО - МАТЕРИАЛЬНЫХ ЦЕННОСТЕЙ

Многолетняя аудиторская практика свидетельствует о большом количестве ошибок, допускаемых при учете движения товарно - материальных ценностей. В ряде случаев ошибки и неточности связаны с большим разнообразием номенклатуры материалов, громоздкостью аналитического учета либо его отсутствием.

Ситуация осложняется тем, что бухгалтеры, складские работники не соблюдают положения основных нормативных документов, регламентирующих учет и движение товарно - материальных ценностей.

Правильное ведение учета товарно - материальных ценностей является одной из основных составляющих формирования финансовых результатов хозяйственной деятельности любого предприятия.

Одним из моментов процесса учета и сохранности товарно - материальных ценностей является контроль за товарами, находящимися в пути. В последнее время наблюдается устойчивая тенденция к росту данного показателя. Иногда бухгалтеры автоматически переносят остатки товаров в пути в течение ряда лет, не придавая значения последствиям.

Другая крайность - это списание на убытки, не подтвержденное никакими документами.

При сверке данных книги учета выданных доверенностей с данными журнала - ордера N 6 выявляются факты, когда доверенности выданы, товары числятся в пути, но пометка бухгалтерии о возврате доверенностей отсутствует. В таких ситуациях имеет место высокий риск злоупотреблений.

Для того чтобы избежать вышеуказанных проблем, бухгалтерским службам целесообразно обобщить данные, например, в виде аналитической таблицы или ведомости.

Данный документ должен содержать следующую информацию:

- наименование поставщика;

- номер и дата счета, счета - фактуры;

- дата оплаты;

- получено на склад.

По грузам (товарам), утраченным ранее, необходимо принять меры к розыску, а в случае невозможности восполнить утраченные ТМЦ - составить акт на списание.

Отсутствие контроля (постановки) складского учета может также привести к серьезным нарушениям.

Материалы одного вида и технологического назначения учитываются под разными номенклатурными номерами.

Этот вопрос непосредственно связан с учетной политикой, в которой определяется метод оценки списываемых в расход материальных ценностей. Учетная политика должна также содержать сведения о способе учета материально - производственных запасов, а именно: партионный или сортовой.

В ходе аудиторской практики очень часто встречаются случаи неправильной интерпретации таких нормативных актов, как Положение о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Минфина России от 26.12.1994 N 170, ПБУ 1/94 "Учетная политика предприятия", утвержденное Приказом Минфина России от 28.07.1994 N 100, Письмо Минфина СССР от 30.04.1974 N 103 "Об основных положениях по учету материалов на предприятиях и стройках".

Как правило, в учетной политике способ хранения товарно - материальных ценностей не согласуется с методом оценки их списания в расход.

Пунктом 58 Письма Минфина СССР от 30.04.1974 N 103 установлено, что при сортовом способе учета материалов на каждый номенклатурный номер материала открывается одна карточка. Следовательно, при сортовом способе учета не нужно открывать несколько карточек с разными номенклатурными номерами на поступающие товарно - материальные ценности одного наименования от разных поставщиков по разным ценам.

Например, при проверке бухгалтерского отражения поступления материалов один и тот же технологический материал, полученный по разным ценам, учитывался под разными номенклатурными номерами. При этом к двенадцатизначному номенклатурному номеру, установленному согласно конструкторско - технологической документации, добавлено еще два разряда 00, 01, 02, 03 и т.д. Это уместно только при партионном способе хранения материалов. Проверка организации складского учета по местам хранения показала, что использовался сортовой способ учета товаров. Списание материалов в производство производилось в произвольном порядке. В данном случае из-за противоречий между способом аналитического учета материалов и способом хранения материалов на складах возникла пересортица.

В условиях рыночной экономики первостепенное значение имеет правильная организация учета производственных запасов. В соответствии с процессом производства материалы используются по-разному: одни полностью потребляются в производственном процессе (сырье и материалы), другие изменяют только свою форму (краски, смазочные материалы), третьи входят в изделия без каких-либо внешних изменений (полуфабрикаты, комплектующие изделия, запасные части) и т.д. Для контроля отклонений фактической себестоимости от плановой (прогнозируемой) необходима четкая организация учета производственных запасов. В бухгалтерском учете каждой классификационной группе соответствует субсчет к счету 10 "Материалы":

- 10.1 - "Сырье и материалы";

- 10.2 - "Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали" и т.д.

В ходе аудиторских проверок установлены факты, когда из-за отсутствия правильной классификации материалы, относящиеся к одной группе, учитывались на разных субсчетах.

Например, в представленной калькуляции себестоимости продукции приведена расшифровка статьи "Покупные полуфабрикаты и комплектующие", которая включает следующую номенклатуру: винт М3 x 65, шпильки М6, гайки М6, этикетки, паспорт, полиэтилен, скотч.

Установлено, что данные производственные запасы отражались не на счете 10.2 "Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали", а на счетах 10.1 "Сырье и материалы", 10.4 "Тара и тарные материалы", 10.6 "Прочие материалы".

Правильная организация бухгалтерского учета позволит изыскать резервы снижения себестоимости продукции в части рационального использования материалов, снижения норм расходов, обеспечения надлежащего хранения материалов, их сохранности.

Зачастую возникает ситуация, когда учет материалов ведется по одному из трех методов (средневзвешенный, ЛИФО, ФИФО), однако возврат неиспользованных в производстве материалов в конце месяца и отпуск в производство 1-го числа следующего месяца осуществляются в одной и той же оценке.

Согласно п.89 Письма Минфина СССР от 30.04.1974 N 103 "Об основных положениях по учету материалов на предприятиях и стройках" "...материалы, оставшиеся в цехах (на участках) на конец месяца неиспользованными, ...необходимо списать со счетов производства на соответствующие счета материалов. Первым числом нового месяца остатки этих материалов списываются на счета производства".

Как показывает аудиторская практика, при использовании данного нормативного документа бухгалтеры забывают о принятом на предприятии методе оценки запасов, а именно: в соответствии с требованиями Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации производственные запасы отражаются в учете и отчетности по фактической себестоимости, которая определяется исходя из затрат их приобретения. Определение фактической себестоимости материальных ресурсов, списываемых на производство, разрешается производить следующими методами оценки запасов:

- по средней себестоимости;

- по себестоимости первых по времени закупок (метод ФИФО);

- по себестоимости последних по времени закупок (метод ЛИФО).

Выбранный метод учета закрепляется в учетной политике предприятия.

Поэтому, отражая в учете операции по возврату материалов, не использованных в производстве, на склад в конце месяца и отпуск этих материалов 1-го числа нового месяца в производство, следует помнить, что стоимость отпущенных в производство материалов должна осуществляться в новой оценке, соответствующей принятой на предприятии, а именно: средневзвешенная, ЛИФО или ФИФО.

Как правило, на предприятии отсутствует четкая производственная программа. В связи с этим не выявляется потребность в производственно - материальных запасах. В соответствии с п.41 Письма Минфина СССР от 30.04.1974 N 103 "Об основных положениях по учету материалов на предприятиях и стройках" отпуск материалов в производство должен осуществляться на основе предварительно установленных лимитов. Лимитирование отпуска материалов в производство должно производиться с учетом остатков не израсходованных цехами материалов на начало и конец месяца.

Отсутствие нормы запаса материалов приводит к замедлению оборачиваемости оборотных средств, и, как следствие, снижается доходность производства.

Серьезной проблемой является списание покупной стоимости товара на издержки или списание материалов на себестоимость производимой продукции в случаях, когда приобретенные товары (материалы) не являются собственностью предприятия.

В основном, приобретение (поступление) материалов (товаров) в собственность осуществляется по договорам купли - продажи и поставки. По общему правилу право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором (ст.223 ГК РФ). Однако зачастую стороны в договоре устанавливают момент перехода права собственности после оплаты товара.

Имеются факты, когда при наличии такого условия в договоре предприятие - покупатель пользуется и распоряжается (отпускает в производство, реализует и т.д.) приобретенными товарно - материальными ценностями до полной их оплаты, что неправомерно и влечет за собой негативные последствия.

В данном случае отражение в бухгалтерском учете приобретенных материалов на счете 10 "Материалы", а товаров на счете 41 "Товары" будет неправильным. Соответственно списание покупной стоимости таких товаров на издержки или списание материалов на себестоимость производимой продукции не обосновано.

Например, может возникнуть ситуация, когда в одном отчетном периоде предприятие уменьшило прибыль, списав на себестоимость произведенной продукции неоплаченные материалы, и до конца периода их не оплатило. Таким образом, прибыль была неправомерно уменьшена на сумму неоплаченных материалов. При обнаружении данного факта налоговые органы доначислят налог на прибыль с применением штрафных санкций в соответствии с действующим законодательством.

Необходимо учитывать приобретенные ценности за балансом на счете 002 "Товарно - материальные ценности, принятые на ответственное хранение".

Принимая во внимание намерение покупателя в минимальные сроки наиболее выгодно использовать приобретенные товарно - материальные ценности, рекомендуем предусматривать в договоре условие перехода права собственности в момент передачи вещи, а не после ее оплаты. В противном случае следует контролировать движение еще "несобственных" материалов (товаров) и правильно отражать их в бухгалтерском учете.

Своевременное устранение ошибок, допущенных при учете товарно - материальных ценностей, поможет бухгалтерским службам сформировать достоверную отчетность по ст.211 актива баланса за 1998 г.

Подписано в печать А.Ф.Звороно

25.12.1998 Генеральный директор

аудиторской компании "Ролловер"

И.Г.Звороно

Главный аудитор

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——