"Консультант Бухгалтера", N 1, 1999

Вопрос: Сельскохозяйственное предприятие специализируется на выращивании свинопоголовья. Племенные животные числятся на счете 01 "Основные средства". В случае падежа животных списание осуществляется на основании протокола вскрытия, в котором определяются причины падежа, и объяснительной записки материально ответственных лиц. Анализ протоколов показывает, что 99,8% случаев падежа обусловлены объективными причинами. Правомерно ли в таких условиях относить суммы убытка от падежа на внереализационные расходы с уменьшением налогооблагаемой базы по налогу на прибыль?

Ответ: Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности предприятий и организаций агропромышленного комплекса, утвержденным Приказом Минсельхозпрода России от 24 августа 1992 г. N 415 (далее - План счетов сельхозпредприятий), установлено, что стоимость выбывших животных относится на счет 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" с последующим списанием убытков либо на финансовые результаты, либо на счет виновных лиц. То есть предлагается следующая схема бухгалтерских проводок:

дебет счета 47 кредит счета 01 - на сумму стоимости выбывающих объектов основных средств (павших животных);

дебет счета 10 "Материалы" кредит счета 47 - на сумму стоимости побочной продукции (например, шкуры, костная мука и т.п.);

дебет счета 47 кредит счетов учета затрат (76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" и т.п.) - на сумму стоимости расходов по утилизации или переработке павших животных;

дебет счета 80 "Прибыли и убытки" кредит счета 47 - на сумму убытка от выбытия объектов основных средств в случае, если виновные лица не определены;

дебет счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчет "Расчеты по возмещению материального ущерба", кредит счета 47 - на сумму убытка от выбытия объектов основных средств, отнесенного на счет виновных лиц.

Использование счета 84 Планом счетов сельхозпредприятий предусмотрено только для случаев недостачи, порчи имущества, а также падежа животных, находящихся на выращивании или откорме (стоимость которых учитывается на счете 11 "Животные на выращивании и откорме").

Несмотря на то что убыток от падежа относится на счет 80, налогооблагаемую прибыль эти суммы не уменьшают.

В соответствии с п.10 Информационного письма Высшего Арбитражного Суда РФ от 14 ноября 1997 г. N 22 "Обзор судебной практики применения законодательства о налоге на прибыль" в случае списания основных средств организации до полного погашения их стоимости путем начисления износа суммы недоначисленных амортизационных отчислений не подлежат исключению из налогооблагаемой прибыли.

То, что амортизация по продуктивному скоту не начисляется, значения не имеет - в данном пункте Письма речь идет об основных средствах вообще.

Целесообразно привести и мотивировку такого решения ВАС РФ:

"Списание или ликвидация основных средств и иного имущества относятся к внереализационным операциям. Расходы по внереализационным операциям уменьшают валовую прибыль в том случае, когда они связаны с получением доходов от указанных операций либо прямо предусмотрены Положением о составе затрат. Недоначисленные амортизационные отчисления не являются внереализационными расходами, связанными с извлечением внереализационнных доходов. Специальных указаний об учете этих сумм при формировании финансового результата Положение о составе затрат не содержит.

Таким образом, уменьшать налогооблагаемую прибыль на суммы убытка от падежа племенных животных нельзя".

При внимательном изучении вопроса у нас возник ряд замечаний, на которые хотелось бы обратить внимание читателей.

Во-первых, проценты, приведенные в Письме, вызывают, мягко говоря, сомнение в их реальности. Когда говорят о случаях падежа, то имеют в виду количество, а не стоимость. При этих условиях число падежей за проанализированный период должно быть не менее 500 (первое целое число, которое получается при соотношении 0,2% и 99,8%). Это какая же должна быть производственная программа предприятия!

С другой стороны, если количество падежей на самом деле столь велико, имеет смысл более тщательно проанализировать причины падежей. Как правило, падеж от внутренних болезней обусловлен нарушением режима питания или содержания животных. А эти причины назвать объективными уже нельзя.

Наконец, о составе документов, служащих основанием для списания стоимости павших животных. В настоящее время действующее законодательство не устанавливает количество и формы документов, оформляемых в подобных случаях. Единственное требование - чтобы оправдательные документы содержали все реквизиты, указанные в Законе о бухгалтерском учете и в Положении по ведению бухгалтерского учета (примечание: здесь имеется в виду Приказ Минфина России N 34н, а не N 170).

Однако, существует нормативный документ, в котором примерный перечень таких документов приведен: Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 1 марта 1983 г. N 1 "О некоторых вопросах применения судами законодательства, регулирующего материальную ответственность работников за ущерб, причиненный предприятию, учреждению, организации" (в ред. от 25 октября 1996 г. N 10).

Пунктом 3 данного Постановления рекомендуется при принятии решения о возмещении ущерба, причиненного сельскохозяйственным предприятиям гибелью и недостачей скота, истребовать следующие документы:

акт о гибели (падеже), недостаче скота;

заключение ветеринарного врача о причинах гибели (падежа);

копию приговора суда или постановления следственных органов в отношении лиц, к которым предъявлен иск (если они привлекались к уголовной ответственности);

справки о стоимости скота и лошадей;

документы о выплате страхового возмещения за павших животных.

Оговоримся, что данные документы рекомендуется истребовать судами при принятии решения о взыскании сумм ущерба. Однако тот факт, что эти документы могут быть истребованы, означает, что они должны быть оформлены.

Разумеется, что, так как речь идет о выбытии объектов основных средств, должен быть оформлен и акт выбытия ф. N ОС-4.

Подписано в печать

16.12.1998

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——