"Бухгалтерский учет", N 1, 1999

Вопрос: Представительство кипрской компании оказывает услуги в соответствии с агентским договором по оплате тарифов экспортируемых грузов, принадлежащих российскому предприятию. Представительство не является собственником грузов до момента пересечения ими государственной границы РФ, так как не занимается экспедированием экспортируемых грузов.

Облагаются ли НДС и налогом на прибыль такие услуги?

Ответ: Налог на добавленную стоимость. Иностранные юридические лица, осуществляющие производственную или иную коммерческую деятельность на территории Российской Федерации, являются плательщиками налога на добавленную стоимость в соответствии с Законом РФ от 06.12.1991 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" (пп."д" п.1 ст.2).

Иностранные организации, являющиеся плательщиками НДС и состоящие на учете в налоговом органе, при реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации исчисляют и уплачивают налог на добавленную стоимость (п.21 разд.VIII Инструкции Госналогслужбы России от 11.10.1995 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость").

В соответствии с пп."а" п.12 гл.5 Инструкции N 39 от уплаты налога на добавленную стоимость освобождаются экспортируемые за пределы государств - участников СНГ:

товары как собственного производства, так и приобретенные;

работы и услуги;

услуги по транспортировке, погрузке, разгрузке, перегрузке экспортируемых товаров и по транзиту иностранных грузов через территорию Российской Федерации.

Подпункт "а" п.12 настоящей Инструкции действует с учетом п.2 ст.10 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость".

Особенности отнесения работ и услуг к экспортируемым излагаются в разд.I настоящей Инструкции. В частности, в пп."а" п.14 оговаривается, что для целей налогообложения считаются экспортируемыми услуги по транспортировке и обслуживанию экспортируемых за пределы территорий государств - участников СНГ грузов, включая услуги по экспедированию, погрузке, разгрузке и перегрузке (кроме трубопроводного транспорта), в том числе по территории Российской Федерации, при оформлении их едиными международными перевозочными документами, а в случае вывоза экспортируемых грузов, транспортировка которых не требует оформления едиными международными перевозочными документами, при наличии других документов, подтверждающих факт транспортировки и обслуживания экспортируемых грузов (договоры, соглашения на эти операции), и подтверждение в установленном порядке фактического вывоза этих грузов за пределы стран - участников СНГ.

Для обоснования льгот по налогообложению экспортируемых работ и услуг в налоговые органы представляются в обязательном порядке следующие документы:

- контракт (копия контракта, заверенная в установленном порядке) российского юридического лица - налогоплательщика с иностранными или российскими лицами на выполнение работ и услуг (по работам и услугам, предусмотренным в пп."а" п.14);

- выписка из российского банка, подтверждающая фактическое поступление выручки от российского или иностранного лица за выполненные работы и оказанные услуги на счет российского налогоплательщика, зарегистрированный в налоговом органе (по работам и услугам, предусмотренным в пп."а" п.14);

- копии транспортных товаросопроводительных, таможенных или любых иных документов, подтверждающих вывоз экспортируемых товаров за пределы государств - участников СНГ.

Для обоснования льгот по налогообложению экспортируемых за пределы государств - участников СНГ товаров, в том числе через посреднические организации, по договору комиссии или поручения в налоговые органы предъявляются в обязательном порядке следующие документы:

- контракт (копия контракта, заверенная в установленном порядке) российского юридического лица - налогоплательщика с иностранным лицом на поставку экспортируемых товаров;

- выписка банка, подтверждающая фактическое поступление выручки от реализации товаров иностранному лицу на счет российского налогоплательщика в российском банке, зарегистрированный в налоговых органах, если иное не установлено законодательством;

- грузовая таможенная декларация или ее копия, заверенная руководителем и главным бухгалтером организации - налогоплательщика, с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товара в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации (далее - пограничный таможенный орган).

Если для экспорта товаров используется трубопроводный транспорт или линии электропередач, то представляется полная грузовая таможенная декларация с отметками российского таможенного органа, производившего таможенное оформление.

Если вывоз товаров в режиме экспорта осуществляется через границу Российской Федерации с государством - участником Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен, представляется грузовая таможенная декларация с отметками таможенного органа Российской Федерации, производившего таможенное оформление.

В случаях, определяемых Госналогслужбой России и Государственным таможенным комитетом РФ, отдельным экспортерам разрешается представлять грузовую таможенную декларацию с отметками таможенного органа, производившего таможенное оформление экспортируемых товаров, и специальный реестр фактически вывезенных товаров с отметками пограничного таможенного органа Российской Федерации;

Налогоплательщик может представлять в налоговый орган любой из нижеперечисленных документов: копии транспортных, товаросопроводительных, таможенных или иных документов с отметками пограничных таможенных органов государств - участников СНГ, подтверждающих вывоз товаров за пределы их территорий.

При вывозе экспортируемых товаров судами через морские порты для подтверждения факта экспорта товаров за пределы территорий государств - участников СНГ представляются следующие документы:

- копия поручения на отгрузку с указанием порта разгрузки и отметкой "погрузка разрешена" пограничной таможни Российской Федерации;

- копия коносамента на перевозку экспортного товара, в котором в графе "порт разгрузки" указан порт, находящийся за пределами государств - участников СНГ.

При вывозе экспортируемых товаров с таможенной территории Российской Федерации воздушным транспортом для подтверждения факта экспорта товаров за пределы территорий государств - участников СНГ может представляться копия международной авиационной грузовой накладной с указанием аэропорта разгрузки, находящегося за пределами территорий государств - участников СНГ.

При вывозе экспортируемых товаров железнодорожным транспортом с таможенной территории Российской Федерации через границу с государством - участником СНГ, не являющимся участником Таможенного союза, для подтверждения факта экспорта за пределы территорий государств - участников СНГ может представляться копия грузовой таможенной декларации, оформленной на экспортируемые из России товары, перемещаемые через таможенные границы государств - участников СНГ в соответствии с таможенным режимом транзита, с отметкой пограничного таможенного органа государства - участника СНГ.

Копии транспортных или товаросопроводительных, или таможенных, или иных документов с отметками пограничных таможенных органов государств - участников СНГ либо таможенных органов государств, находящихся за пределами территорий государств - участников СНГ, могут не представляться в случаях:

вывоза товаров в режиме экспорта, осуществляемого с использованием трубопроводного транспорта или по линиям электропередач;

вывоза товаров, экспортируемых с таможенной территории Российской Федерации через границы с государствами, не являющимися государствами - участниками СНГ, кроме товаров, вывозимых автомобильным транспортом.

Особое внимание следует обратить на пп."б" п.20 Инструкции N 39. Суммы налога, уплаченные поставщикам по материальным ресурсам (товарам), приобретенным на территории Российской Федерации, вывезенным с территории Российской Федерации в соответствии с таможенным режимом "экспорт" и использованным при производстве работ (услуг), местом реализации которых не является территория Российской Федерации и государств - участников СНГ, принимаются к возмещению (зачету) после получения выручки за реализованные работы (услуги). Суммы налога, уплаченные поставщикам по работам (услугам), приобретенным на территории Российской Федерации и использованным при производстве вышеуказанных работ (услуг), возмещению из бюджета (зачету) не подлежат, а относятся на издержки производства и обращения.

Из вышеуказанного следует, что данная услуга агента облагается НДС.

Налог на прибыль. В соответствии с Инструкцией от 16.06.1995 N 34 "О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц" иностранные юридические лица, которые осуществляют предпринимательскую деятельность на территории РФ через постоянные представительства, являются плательщиками налога на прибыль.

Согласно п.4.3 Инструкции N 34 налогообложению подлежит прибыль постоянного представительства, определяемая как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без НДС и акцизов, другими доходами и затратами, непосредственно связанными с осуществлением деятельности иностранного юридического лица в РФ, включая управленческие и общеадминистративные расходы, понесенные как на территории РФ, так, в отдельных случаях, и за границей.

Следует учитывать, что налогообложению подлежит только та часть прибыли иностранного юридического лица, которая получена в связи с деятельностью в РФ. Для целей налогообложения не учитывается прибыль иностранного юридического лица, полученная по внешнеторговым операциям, совершаемым исключительно от имени данного иностранного юридического лица и связанным с закупкой продукции (работ, услуг) в РФ, а также товарообменом и операциями по экспорту в РФ продукции (работ, услуг), при которых юридическое лицо по законодательству РФ становится собственником продукции (работ, услуг) до момента пересечения государственной границы РФ.

При рассмотрении вопроса о налогообложении доходов иностранного юридического лица, полученных за оказанные услуги, следует определить место фактического выполнения и предоставления работ (услуг). Местом реализации услуг агента, привлекающего от имени основного участника контракта лицо для выполнения услуг, признается место экономической деятельности покупателя услуг (в нашем случае РФ). Следовательно, налогом на прибыль вознаграждение агента облагается.

Представительство не является собственником экспортной продукции (работ, услуг) до пересечения границ РФ, только оплачивает тарифы по их перевозке, а значит, должно платить налог на прибыль с полученного вознаграждения.

В соответствии с Законом РФ от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" и Инструкцией Госналогслужбы от 16.06.1995 N 34 иностранные юридические лица представляют в налоговый орган по месту нахождения постоянного представительства отчет о деятельности в России не позднее 15 апреля года, следующего за отчетным.

Налог на прибыль иностранных юридических лиц исчисляется один раз в год налоговым органом по месту нахождения постоянного представительства. Срок уплаты налога в платежном извещении устанавливается в один месяц с даты его выписки. Начисление пеней за несвоевременное перечисление налога с доходов иностранных юридических лиц производится в общеустановленном порядке.

Подписано в печать На вопросы читателей отвечают

15.12.1998 специалисты аудиторской фирмы

"Аудит, Консалтинг и Право"

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——